我国独立审计市场研究论文范文第1篇
摘要：审计独立性的研究一直以来都是审计研究中的重要领域。本文讨论了档案法和实验法这两种在审计独立性研究中最常用研究方法的选择问题，以及这两种研究方法的研究设计的有关问题。
关键词：审计独立性研究 研究方法 研究设计
我国独立审计市场研究论文范文第2篇
摘要：改革开放后，对领导干部实行经济责任审计，是我国加强对各级领导干部的任用、管理和监督的一种重要手段，也是促进党风廉政建设的一项重要措施。随着经济责任审计工作的深入发展，各种新情况、新问题层出不穷。本文分析了加强高校经济责任审计的意义、高校经济责任审计中存在的问题及原因，并就如何加强高校经济责任审计工作提出几点对策和建议。
关键词：高校经济责任审计；意义；问题；对策及建议
一、加强高校内部经济责任审计的意义
内部审计和国家审计（政府审计）、社会审计（事务所审计、独立审计）并列为三大类审计。经济责任审计是一种适合我国现代国情的审计制度的开拓与创新，得到了国家的高度重视。2010年10月，中共中央办公厅发布的《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，为高校开展经济责任审计工作提供了新的契机，使经济责任审计在审计工作上逐渐由财务收支审计转向领导干部权力行使的监督和效益审计，在反腐倡廉建设上也赋予了其新的内涵。2011年教育部印发的《教育部关于做好教育系统经济责任审计工作的通知》，对高校的经济责任审计提出进一步的要求。因此，在高校内部开展经济责任审计工作，不仅可以改进和规范高校内部经济责任审计工作，而且对于加强制约和监督高校各部门的权力运行，促进高校改革发展都具有重要意义。
二、高校内部经济责任审计中存在的问题
根据中共中央办公厅和国家教育部的通知，大部分高校能够立足本单位实际工作中遇到的情况，建立了内部审计规范和制度，为在高校更好地开展内部审计工作奠定了基础。然而，就目前状况而言，大部分高校对审计认识不够，又没有统一的评价指标，加上高校内部审计资源相对不足，审计人员的审计方法和审计技术落后，导致高校只开展了离任审计，不开展任中审计的现象普遍存在，这在一定程度上削弱了经济责任审计在事中加强对领导干部管理监督，制约权力运行、遏制腐败及为实现高校长远发展等方面发挥重要作用。
（一）对经济责任审计认识不足，理解重视程度不够
就目前我国高校的内部审计来说，审计的类型主要分为经济责任审计、经济效益审计和财务收支审计。经济责任审计主要分为任中经济责任审计和离任经济责任审计；审计的对象应该包括校级领导干部和学校处级领导干部任职期间本单位的财政收支以及有关经济活动。然而，许多高校对经济责任审计认识不足，其表现在一方面只重视领导干部升职、轮岗、离退休时的离任经济责任审计，忽视领导干部任中的经济责任审计；另一方面只重视法人领导干部的经济责任审计，忽视其他校级领导干部及处级领导干部经济责任审计，审计的时间范围和空间范围都相应地被压缩。
（二）没有统一的审计评价指标，评价体系不完善
就当前社会经济发展状况，我国高校内审人员在进行审计时，没有现成指标内容等作为直接的依据，很难对经济责任审计的事项做出准确评价。并且由于高校面临的经济环境日益复杂，使得审计人员对重大审计事项的评价角度、事项的严重程度、范围大小等无法做出准确评判。另外领导干部的岗位经济责任不明确，也给审计评价造成困难。
（三）高校内部审计技术方法落后，审计观念跟不上时代步伐
目前，随着高校办学规模的不断扩大，内审工作涉及的领域也越来越多，高校审计资源相对不足的情况更加明显，主要表现在：内部审计岗位人力不足，审计人员知识结构不合理，审计观念更新跟不上时代步伐等。而对于高校的经济责任审计来说，除了要求审计人员有专业的知识水平外，还需要他们具备较高的经济法规政策水平、良好的职业道德和专业的职业判断，这就要求高校的经济责任审计人员要有较强的综合业务能力。然而，高校内部审计资源相对缺乏，审计方法和技术落后，制约了高校高质量经济责任审计工作的开展。
（四）审计结果的公开度有限，审计成果的作用发挥程度受到制约
很多高校经济责任审计后，审计结果通报公开度有限，通常仅限于通知学校有关校级领导、审计事项的委托部门、纪检监察部门和被审计部门等，审计结果公开度、透明度不明显，审计结果运用缺乏标准。久而久之，人们就会产生认识上的误区，认为经济责任审计结果根本不能公开也不必公开。这种状况会导致群众监督与审计监督相结合受到影响，同时也会影响以审计人员在群众监督下，客观公正地实施审计。
三、加强高校内部经济责任审计的对策及建议
虽然在高校内部开展经济责任审计目前的确存在着一些问题，但随着我国经济改革和民主法制建设的推进及“两办”规定的出台实施，使我国经济责任审计工作已进入了一个新的历史发展时期，为了使高校内部审计工作更好开展进行，提出以下几点建议。
（一）正确认识高校内部经济责任审计，切实加强制度建设
高校经济责任审计是一项系统化工程，学校应大力宣传经济责任审计的重要性。要高度重视对领导干部经济责任的宣传和沟通工作，使大家对经济责任有初步的了解。经济责任审计是对经济活动的一种监督方式，使领导干部正确对待岗位的经济责任要求和经济责任审计，并建立相应的约束和监督机制，保证高校经济责任审计得到贯彻落实。
（二）审计工作安排要统筹结合，探索建立经济责任审计评价指标体系
目前，在高校内部的经济责任审计中，没有统一的评价指标，法律法规中对领导责任界定没有详细的定性、定量标准。如此一来，高校审计评价和责任定性上就缺乏统一的标准，审计评价与责任的界定弹性就相对较大，缺乏严重性。经济责任审计作为领导干部权力约束的必要组成部分，而且评价直接关系着领导干部的政治生命，为监督领导干部的经济行为提供依据。加强高校领导干部的经济责任审计，应从法规、制度完善入手，建立起一套有较强指导性并符合高校特点的经济责任审计评价指标和标准体系，使审计工作做到重点明确、审计事项依据充分，有助于审计工作人员依据标准作出准确评价，积极降低审计风险。
（三）加强审计队伍建设，提高人员素质
目前，高校配置的审计人员较少，审计人员知识结构不合理，审计人员职业素质不高等，制约了高校高质量经济责任审计工作的开展。审计人员的素质直接关系着审计结果的风险和质量，应当提高审计人员的职业道德素质，加强审计法律规章的学习，定期组织审计人员进行实践交流；加强后续教育，掌握新知识新技能；改善审计人员的知识结构，不断提高审计工作的职业素质和专业胜任能力；把审计整改中的问题和理论学习联系起来，创新方法，积极解决实践中的问题。
（四）建立健全审计公告制度，推动审计成果利用
建立健全审计公告制度，包括审计通知的公开、审计内容的公开审计程序的公开、审计结果的公开、被审计人员述职报告的公开。让审计工作透明公开，有利于校内外人士共同来监督。根据审计结果督促整改的落实，对经济责任审计中普遍存在的问题要认真研究，制定整改方案，健全联席会议制度，使经济责任联席会议成为指导、监察协调经济责任审计工作、交流和通报经济责任审计情况，研究解决经济责任审计中的困难和问题的平台和载体。
高校经济责任审计是适应高校经济环境日益复杂、高校办学规模扩大、反腐倡廉建设的需要而产生的一种新型综合的审计，是具有中国特色的审计工作。不断健全和完善经济责任审计，在促进高校为社会服务目标的实现、保障国有资产保值升值等方面具有重大意义。（作者单位：辽宁经济职业技术学院）
参考文献：
[1]宋瑞红，高校经济责任审计的风险与防范，新疆师范大学学报（哲学社会科学版），2013 年，（3）
[2]黄忠莉（导师：张勇），高校经济责任审计策略研究，贵州财经大学硕士论文，2012年，（3）。
[3]李晓春、高维红、李艳萍，高校经济责任审计评价指标体系的构建[J]，商业会计，2011年（27）。
[4]陈晓芳、桂珍若，关于高校经济责任审计的理性思考[J]，审计研究，2006 年，（4）。
我国独立审计市场研究论文范文第3篇
【摘要】 当前我国上市公司披露的会计信息质量堪忧，防范和调查财务舞弊行为任重而道远。与传统防范企业财务舞弊的独立审计相比，新兴的法务会计通过舞弊调查和诉讼支持这两种手段在审核上市公司财务舞弊方面有其独特的运作优势。
【关键词】 法务会计； 财务舞弊； 舞弊审核； 上市公司； 独立审计
一、上市公司财务舞弊现状
近些年来，国内外上市公司进行财务舞弊，编造虚假财务报告，以骗取广大利益团体的案件日趋严重，其所造成的不良影响极其广泛、深刻。当前上市公司的财务舞弊呈现出以下趋势。
（一）现金舞弊层出不穷
以往上市公司喜欢简单地通过虚增收入、虚减成本来制造虚假利润，但是久而久之，这种贯用的伎俩已被中小投资者揭穿。于是上市公司开始把矛头对准了现金（货币资金）。现金舞弊不外乎五种：高现金舞弊、受限现金舞弊、现金流水舞弊、募集资金使用舞弊、账外资金舞弊。上市公司采用其中的一种，甚或是把其中的几种全部应用到财务报表的编制中去，粉饰报表。
（二）串通舞弊日益深化
当制度的完善跟不上事物日新月异的发展的时候就会出现很多纰漏，于是监督机构形同虚设的现象比比皆是。独董和上市公司，事务所和上市公司总存在着复杂的利益关系，导致我们的独董不独立、我们的CPA不诚信。
（三）财务造假行为更具有技术性、隐蔽性
近年来，随着监管机构打击力度的加大，财务舞弊案件的手段越复杂、越隐蔽、越难以被查处、经济后果性越严重。
财务舞弊案件不仅给广大投资者带来了巨大的损失，而且破坏了资本市场“公正、平等、公开”的运行机制。因此，加强对财务舞弊审核的研究成为摆在会计理论界和实务界一个亟待解决的课题。目前，审核上市公司财务舞弊可以由注册会计师与法务会计两类不同的主体来承担。虽然我国注册会计师行业的产生和发展要比法务会计早许多。然而，在注册会计师大力发展的同时，上市公司舞弊案也屡禁不止。要应对上市公司的财务舞弊，法务会计不仅责无旁贷，而且有着独特的优势。
二、我国目前独立审计制度缺陷分析
注册会计师担负着过滤会计信息风险、确保会计信息质量、降低会计信息识别成本的重任，被誉为“经济警察”。但可悲的是，几乎所有的上市公司财务舞弊案中，注册会计师都扮演了不光彩的角色。不仅明知上市公司舞弊不予揭露，甚至与公司串通一气，合谋舞弊。这是由我国独立审计制度的缺陷引起的。
（一）现行注册会计师聘任制度严重危及了独立审计的独立性
由于我国独立审计制度建立初期的无序发展及行政化色彩，导致了事务所及注册会计师个人行为的短期化。由公司管理层聘请注册会计师，董事会自己花钱审自己，加上注册会计师事务所数量多、规模小、竞争激烈，不得不以降低审计质量为代价，本着谁出资谁受益的原则，与上市公司管理层“合作”，提供“符合要求”的审计报告。
（二）对事务所和注册会计师的监管不到位
我国证券市场存在监管体系薄弱、监管手段落后、监管人员不足的问题。注册会计师实行行业自律，而注册会计师协会又以软约束为主，其监管缺乏有效性。各地财政部门对独立审计的监督，主要采用同业互查的方式进行抽查，或出于地方保护，或是同行彼此心照不宣，财政监督大都是走走过场，流于形式。即使上市公司财务舞弊牵涉到注册会计师的，也基本上是象征性地处罚了事，既无民事赔偿，也无刑事追究，致使独立审计质量和信誉每况愈下，财务舞弊愈演愈烈。
（三）行业准入门槛低，法律责任轻
我国的会计师事务所组织形式主要是有限责任制与合伙制，不能起到约束会计师执业行为的作用，易引致“有道德无市场，有市场无道德”的无序竞争局面。在执业资格方面还存在着对设立会计师事务所的注册资本要求过低、事务所抗风险能力偏低、对执业注册会计师的职业道德审查不严等问题。会计师事务所一旦取得了执业资格，往往无暇顾及质量与风险控制就积极投身于无序的行业竞争之中，出了问题又无力为自己的败德行为负责。
三、法务会计审核上市公司财务舞弊的优势分析
（一）法务会计含义与功能
在20世纪80年代初美国出现了法务会计（Forensic Accounting），即接受委托或授权的法务会计师，以会计、审计基本理论和法学原理作为理论基础，以法律法规及其财经制度作为行为标准，对经济业务运行过程中涉及的会计纠纷、诉讼程序的会计证据和会计事件的司法鉴定，实施专业判断、诉讼证据支持和专业鉴定，并发表专家性意见的一种会计专业行为。法务会计具有调查舞弊与诉讼支持两项功能。
调查舞弊是法务会计的技术功能，它是指法务会计凭其专业知识和经验接受公安司法人员、当事人或其律师等的指派或委托，为其调查、验证相关的财会事实，收集、固定证据，作出专业判断并发表专家意见，作为他们认定案件事实、处理纠纷或未决事项的依据。诉讼支持是法务会计的社会功能，它是指通过法务会计师的调查、取证及对案件、纠纷或未决事项解决的有效参与，及时查清事实真相，通过法庭最终的判决，使这些法律事项得到正确处理，从而保障会计规范及其他有关法律的正确实施。
法务会计的调查舞弊为公司有关利益各方提供了一个发现和解决财务舞弊问题的渠道。从目前上市公司舞弊案件中，我们能够看到在造假案件揭露前实际上已经有相当多的人员和部门对造假公司的业绩存有疑问。但是，由于社会缺乏专门的调查机构，缺乏为利益相关者搜寻可靠证据的服务，最后居然通过新闻曝光才制止这些舞弊活动。舞弊已经造成巨大损失时才来惩治，这对投资者而言是不公正的。如果设置了提供财务舞弊查证的法务会计服务，利益相关者质疑公司财务时，就可以委托法务会计调查舞弊是否真的存在，这样可以在一定程度上及早发现舞弊，控制住财务舞弊所造成的危害。
确定上市公司存在财务舞弊后，法务会计可能会应委托人的要求对损失进行计量，这涉及到如何确定损失范围和计算方法等问题。在美国，涉案律师可以聘用法务会计参与具体诉讼案件的损失计算活动，法务会计一方面与律师进行充分沟通、通过研究相关证据，可以进一步确定损失范围、考察计算方法的合理性；另一方面针对对方专家所提出的损失报告进行分析，并对其主张中的优势和弱点进行分析，拟定相应对策。
当财务舞弊案件情节严重，涉及诉讼时，就可能需要发挥法务会计发挥诉讼支持功能。典型表现就是美国安然与安达信案件。在安然公司财务丑闻暴露后，安达信会计师事务所销毁了相关的财务资料。面对极其复杂的会计造假手段和长达数年的造假过程，美国证券交易委员会为了能够寻找到合适的检查人员，最终选择了法务会计人员。该法务会计小组，通过跟踪电子文档和纸质文件线索、保存和恢复数据、收集当事人背景资料、调查工作底稿等方式，在短时间内完成了证据收集工作，充分显示了法务会计对诉讼的支持。
（二）法务会计与独立审计比较
虽然法务会计和独立审计都是由独立的第三方接受委托，通过对被审计单位的会计资料及其相关资料的审查来揭示财务舞弊行为；二者都有助于管理部门强化公司的内部控制，以减少舞弊的发生。但是，两者之间的差异也是显而易见的。
1.性质不同。聘请法务会计进行舞弊审核是一种咨询服务，而非审计服务。企业利益相关者对公司财务有疑问时，可以委托法务会计进行调查以确认舞弊是否存在。独立审计中揭露舞弊是财务报告审计的一个重要方面，属于审计业务，有严格的主体和时间限制。
2.对象不同。法务会计围绕法律事项开展工作，而不是针对会计实体、被审计单位或经济实体。换言之，法务会计是就事论事，而独立审计的对象则是针对某一特定实体。
3.目的不同。法务会计进行舞弊审核以最大限度发现舞弊并减少舞弊损失为目标，不对整个会计报告发表意见；而独立审计的主要目的是对被审计单位的会计报表及相关资料的合法性、公允性和会计处理方法的一贯性发表审计意见。
4.介入方法不同。法务会计的舞弊审核活动在委托人出具司法会计委托鉴定书或聘请书时即开展，不需提前告知被审核企业或犯罪嫌疑人，而审计工作一般是审计机关根据审计项目设定的审计事项，在实施前向被审计单位送达审计通知书。
通过以上比较，可以发现法务会计的出现，不仅可以弥补我国审计制度的缺陷，还可以针对上市公司财务舞弊案件收集财务会计资料证据并以此来界定相关人员的会计法律责任，保护广大投资者的利益。由于法务会计业务与注册会计师业务存在的差异，法务会计还是对独立审计的再审计，因此尽管国外大多数会计师事务所都增设了法务会计业务，但在我国，这种情形显然存在一定问题。笔者认为，我国必须尽快增设法务会计行业，使其完全独立于现有的任何审计和监管组织，行政管辖归属于检察院系统，考试制度、后续教育、资格认定等归属于人事部系统，法务会计师是公务员，执业费用由国家财政拨付。只有这样，法务会计才能在我国发挥出其应该发挥的作用。
四、法务会计审核上市公司财务舞弊的三大步骤
（一）初步了解事件、收集材料为下一步审核做好准备
1.会见委托人。法务会计师首先要与上市公司舞弊案件的委托人进行交谈，了解委托人要求审核该案件的目的。
2.了解各方的分歧。
3.对案件初步调查。法务会计师在了解双方的观点后就要对委托人提供的财务资料进行简略的初步审核，大致了解其中问题。首先大致查一下财务资料中是否存在很明显的财务挂账（财务挂账问题指原应收现已收可没有冲销或原应付现已付可没有冲销的账目）、财务账目之间不符合和造假账的问题。如果存在这样的账目则要时刻引起注意并作出及时更改。
（二）审核财务事实和相关财务证据
1.拟订工作方案。工作方案应当包括工作目标和为完成这个工作目标所要采取工作方法。工作目标是审核上市公司的财务状况，对该公司是否发生财务舞弊虚假报告财务状况、是否故意造成非正常性损益作出判断。法务会计师主要采用的工作方法有：系统分析法、抽样分析法、资料分析法、计算分析法、指标对比分析法、资产计价分析法、实物勘察分析法和数据汇总分析法等等。
2.获取相关的证据。法务会计师根据上一步拟订计划中的事项，从各个方面调取与该计划相关的信息为下一步的证据分析做好充分的准备，其中包括单位制定关于会计活动的规章制度、与会计活动相关的各种书面文件、权益凭证、国家经济信息、公司财务状况、个人和公司资料、其他专家意见及事件发生的证明材料等。首先，从上市公司内部了解它与所查资产有关的文件、财务状况、员工与公司的资料和事件发生的证明材料。具体来讲，法务会计师从公司内部提取企业的资金报告、企业发生业务的原始凭证、记账凭证、汇总凭证等书面材料和事件有关的合同或者协议。其次，从上市公司的外部了解社会上影响每个企业经营的经济信息和从不同角度了解到的其他专家意见。法务会计师可以从网上查看有关评论也可以跟一些评论家交流以全面了解社会上的不同观点。最后，对所有证据材料进行初步分类。
3.分析证据。法务会计师主要采用的分析方法有计算机模型、回归分析、敏感性分析、现值分析、图表解释分析、损失计算等方法。
（三）复核结论、撰写报告
法务会计师应当执行复核分析性程序对上一步骤得出的分析结论进行核对。如果两者之间存在较大差异，应当考虑是否要复查某方面的审核过程或者追加其他的审核程序，以充分的证据收集、适当确切的审核证据为基础，对上市公司案件得出专家性意见并撰写报告。●
【参考文献】
［1］ 王相军.独立审计的舞弊审计与法务会计的舞弊审核之比较［J］.当代经济，2007（7）.
［2］ 李明.论法务会计基本理论问题——兼论法务会计与司法会计的关系［J］ .财会通讯（学术版），2008（9）.
我国独立审计市场研究论文范文第4篇
摘要：我国公允价值审计准则的制定主要是借鉴国际公允价值审计准则，研究国际公允价值审计准则对我国进一步完善公允价值审计准则有积极作用。本文通过评析国际公允价值审计准则，提出了我国公允价值审计发展建议，以期为公允价值准则的应用提供参考。
关键词：公允价值审计 准则 借鉴
2002年国际会计师联合会(IFAC)之国际审计实务委员会(IAPC2)发布了国际审计准则《审计公允价值的计量和披露》(Auditing fair value measurements and disclosures)(IAS No.545)。2003年美国注册会计师协会(AICPA)之审计准则委员会(ASB)也发布了审计准则公告《审计公允价值的计量和披露》(SAS No.101)。2002年美国注册会计师协会(AICPA)发布了一个工具包(Toolkit)，提供在审计企业合并、商誉和某些减值准备的公允价值计量和披露时的非权威指南。此外，2003年我国香港地区注册会计师协会(HKSA)也发布了审计准则公告第421号《审计公允价值的计量和披露》(SAS No.421)。2003年加拿大审计与鉴证委员会(AASB)发布了加拿大特许会计师协会手册第5306节(CICA Handbook Section 5306)《审计公允价值的计量和披露》，其中IASNo.545为其他审计准则提供了一个基本框架。
一、国际公允价值审计准则概述
(一)公允价值审计概念描述在公允价值会计、审计中，公允价值一般是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。根据谢诗芬(2004)关于公允价值本质的认识和坎宁(1929)提出的价值直接计价法和间接计价法，公允价值在财务报告中体现的具体计量属性可归纳为如(图1)所示。由(图1)可
知，从广义上讲，历史成本和历史收入也属于公允价值的范畴，在初始确认时，除非有相反证据证明这不是一项正常交易，否则，已收或已付的现金或现金等价物(即历史成本或历史收入)通常被假定近似为公允价值。由此可见，公允价值和历史成本并不是相互对立、相互矛盾的计量属性，而是包含与被包含的关系，采用公允价值实际上是对历史成本的继承和发展，在保持历史成本可靠性的基础上增加其他计量属性的相关性。由此从理论上讲。公允价值本身是具有相关性和可靠性的。
IAS No.545和SAS No.101都指出其制定的目的是为审计财务报告中公允价值的计量和披露而建立标准和提供指南，并提出与在财务报告中以公允价值列报或披露的重要资产、负债、权益特殊组成的评估、计量、列报和披露相关的审计考虑。由此可知，公允价值审计的具体内容是财务报告中以公允价值列报和披露的有关项目的评估、计量、列报和披露情况。需要注意的是，IAS No.545指出资产、负债、权益组成的公允价值计量可能产生于交易的原始记录以及后期的价值变化。即除了在交易发生日对交易进行初次确认计量外，如果在资产负债表日交易情况发生变化，公允价值还应按变化的金额进行重新确认计量，这是公允价值与其他计量属性重要的不同之处。由此可见，公允价值动态变化核算，是公允价值审计具体内容的重中之重。但由于各国财务报告框架不同，公允价值的定义、确认范围、计量方法和披露内容也就有所不同，正如IAS No.545的序言和中所指出的，不同的财务报告框架要求或允许在财务报告中有多种形式的公允价值的计量和披露。因此，公允价值审计只对在特定财务报告框架下已确认为公允价值的部分进行审计，且审计的具体内容也因公允价值计量和披露的具体方法不同而不同。
(二)公允价值审计程序简介基于IFAC发布的IAS No.545和AICPA发布的SAS No.101及其工具包的专业权威性，笔者将以这两项准则和一个工具包为例，对国际公允价值审计准则进行综述，重点介绍在实质性测试中如何对公允价值的可靠性进行评估审计。公允价值审计程序分为不同过程与程序：一是了解管理部门确定公允价值过程的复杂性，这实际上就是了解影响公允价值可靠性的因素。二是复核和测试管理部门确定公允价值的过程。如果存在活跃市场，公开市场报价是公允价值最好的依据。当不存在活跃市场时，管理部门就会考虑使用估价模型或方法来确定公允价值，因此要测试公允价值的估价模型或方法、重要假设以及所用的数据。AICPA的工具包中指出了估价的三种方法一成本法、市场法和收益法。审计人员应复核模型是否可行，是否恰当地考虑了实体所在的环境。如果实体不采用这三种方法，审计人员要询问其中的原因。对于重要假设审计人员要评估其是否为公允价值计量，提供了一个合理的基础以及公允价值对其变化的敏感性。审计人员还要评估所用数据是否是当时合理可用的最好数据。三是使用审计人员建立的估价模型进行独立公允价值估计，并比较其与管理部门公允价值计量的结果，调查差异原因。
二、国际公允价值审计准则评析
(一)国际公允价值审计准则的贡献 虽然保证公允价值可靠性是企业管理部门的责任，但如果对在计量公允价值的过程中的主观判断不加规范，将会为管理部门随意操纵利润提供可能。为了使财务报告使用者可以合理确信管理部门所计量的公允价值的可靠性，国际公允价值审计准则将公允价值审计的基本原则与实践中具体经验相结合，将主观性的判断尽量进行明确地总括和规范，是审计公允价值可靠性的过程中，由主观变客观、由定性变定量的一次很好尝试，为公允价值审计的发展提供了科学的审计理念和方法。首先，从审计公允价值的判断依据看，审计人员的评估、判断并不是武断或凭空猜想的，而是要以管理部门提供的计量公允价值过程的资料为依据。管理部门有责任建立一个公允价值计量和披露的过程，选择恰当的评估方法和假设，计量出符合财务报告框架的公允价值，同时还应提供管理部门声明书来明确会计责任和审计责任。其次，从审计公允价值的判断内容看，在审计公允价值确认和计量时，审计人员需要做出两个基本判断：是否存在活跃市场和哪个是所有市场参与者所期望的信息。市场性质的判断可以根据，IASC公布的国际会计准则第36号《资产减值》(IAS36)(1998)中对活跃市场的定义，活跃市场指满足以下所有条件的市场：市场中交易的项目是同质的；通常可在任何时候找到自愿的买方和卖方；价格公开。对活跃市场的判断可以确定被审实体是否存在可观察市价，并确定可否依此确定公允价值。如果不存在活跃市场，可观察市价可能是垄断价格或管制价格，依此作为公允价值确认计量的依据是不可信的。而第二项判断是在确定了市场性质的前提下对可获信息筛选的过程，任何不属于或未考虑所有市场参与者所期望的信息将被剔除或增加。国际公允价值审计准则对审计过程中审计人员判断内容的明确和简化，可以减少由于繁杂的判断而增加的公允价值审计不确定性，降低公允价值审计的实施成本，提高公允价值审计效率。最后，从审计公允价值的判断过程看，对于审计人员具体的评估和判断，国际公允价值审计准则提供了从了解管理部门确定公允价值过程的复杂性、复核和测试管理部门确定
公允价值的过程到独立估计公允价值一整套审计程序，详细介绍了审计时对三种估价模型及其假设需要注意和考虑的特殊问题。特别予以肯定的是准则中对三种估价模型及假设的详细介绍、收益法中期望现金流量法的运用、企业合并、商誉和某些减值准备中公允价值计量和披露的审计指导和敏感性评估方法的提出，这些作为评估公允价值可靠性的特殊方法，使审计人员在审计时所考虑的重要方面更具体，公允价值计量的可靠性评价更可信。
按照FASB的定义，会计信息的可靠性包括了信息如实反映、具有可验证性和中立性。国际公允价值审计准则要对公允价值会计信息的可靠性发表意见，是对公允价值是否如实反映信息、具有可验证性和中立性发表专业意见。对于“信息如实反映”，国际公允价值审计准则考虑企业经营过程中更多的风险和不确定性，对财务报告是否如实反映信息有更深地了解。对于“可验证性”，国际公允价值审计准则规定了审计公允价值确认、计量和披露的判断依据、判断内容和判断过程，使财务报告中的会计信息可以得到系统地验证。由于“公允价值的公允是指市场参与者普遍认同的、非个别和特殊的价值”，“市场参与者普遍认同：非个别和特殊的价值”实际上是会计信息“中立性”的体现。对于“中立性”，国际公允价值审计准则中对财务报告中公允价值是否是普遍认同、非个别和特殊的价值，即对是否体现市场所有参与者的期望进行考虑和重点关注，可以更好地对公允价值的中立性发表意见。由此可见。国际公允价值审计准则能够对财务报告的可靠性发表意见，并且可以更好、更有效地对财务报告的可靠性发表意见。国际公允价值审计准则对公允价值理论与方法的建立和创新，不仅可以有效降低审计公允价值的成本，而且使公允价值的可靠性不再被投资者所怀疑，推进了公允价值会计及其他相关领域的运用。
(二)国际公允价值审计准则的缺陷虽然公允价值审计的研究取得了一些成绩，但公允价值审计理论并不完善，实践中存在许多具体问题需要逐步被发现、提出、分析和解决。首先，确定公允价值的基础是获得关于市场的信息。国际公允价值审计准则提出，对于新建立的、很少或没有经营历史的实体，采用收益法对未来预测现金流量进行折现是高投机和不相关的。但准则并没有进一步说明对于这样无法取得市场信息的实体，应该怎样确定公允价值以及如何审计。其次，确定公允价值的信息应来自公平交易市场的参与者。审计实务中即使取得了关于市场的信息，在众多市场信息中如何辨认出来自公平交易市场参与者的信息，也是需要审计人员的职业判断的。美国有评论指出，有些概念可能与GAAP不相一致。如投资价值考虑了特定资产买方期望的利益，但是在GAAP下的公允价值估计必须只考虑所有市场参与者的期望。同样在GAAP的公允价值计量中，清算价值很少是恰当的，因为它假设是一个被迫的交易。这里所指的“特殊概念”就是“特定个体价值”，特定个体价值也是市场价值的一种，是与公允价值相对的概念。特定个体价值反映的是特定个体所期望的市场价值，而公允价值反映的是所有市场参与者所期望的市场价值。什么是特定个体所期望而其他市场参与者没有期望，或是特定个体没有期望而其他市场参与者所期望的价值，谢诗芬(2001)指出，特定个体不同的打算和意图、不同的风险管理策略、某些特殊的优惠、信息、商业秘密和生产方法的享有和掌握以及内部资源的使用，使得其与其他市场参与者相比常常具有特定的比较优势或比较劣势。特定个体每一种选择或者增加资产或负债的一些市场参与者将不会支付的因素，或者排除资产或负债的一些市场参与者要求和收到支付的因素。国际公允价值审计准则在介绍市场法时指出，使用市场法时要考虑被估企业和独立第三方投资者的交易基础是否公平。对于特定买卖关系而言，市场价格要扣除溢价、协同优势或不指明的权利或特权，溢价、协同优势或不指明的权利或特权只属于比较优势的一部分，而对于其他比较优势和比较劣势以及特定个体价值与公允价值之间差异的确认，国际公允价值审计准则没有考虑或进一步做出审计说明。第三，在获得市场信息的基础上，如果公允价值确认和计量的方法不只一个，需要会计和审计人员凭借职业判断进行选择时，审计公允价值的不确定性便随之产生。如公允价值具体计属性的选择、估价模型和方法的选择。虽然正确确认和计量公允价值是会计人员的会计责任，但审计人员自己也应有一套判断最佳方案的标准，来确保企业管理部门没有利用方法的选择来操纵利润。而在选择最佳方法的判断标准方面，国际公允价值审计准则显然没有予以重视。第四，虽然主观性不是公允价值审计所特有的，但主观性对公允价值审计的影响却很大。AICPA指出，在可观察的市场价格不可得的情况下的公允价值计量是固有不精确的。在审计人员选择方法对公允价值确认和计量进行测试、复核和独立估计时，审计结果与账面结果可能存在误差，可是在什么范围内的误差是审计人员或是财务报告使用者所能接受或承受的，公允价值审计准则并没有指出，更没有给出一个计算可接受误差范围的方法。虽然可接受误差是审计抽样技术方面的问题，但是在公允价值审计中误差的可接受程度直接影响公允价值可靠性的确认，国际公允价值审计准则应予以单独说明。第五，公允价值审计除了要了解企业过去信息外，还要了解与企业现在以及未来相关的信息，这其中包括实体的投融资计划和经营战略方案。因此，审计人员更应以高度的职业道德来保守商业秘密，不能利用被审实体的商业秘密谋取私利，也应避免由于被审实体自身的原因而无端指责审计人员泄露商业秘密的情况发生。但国际公允价值审计准则并未对审计人员，如何利用被审实体信息和保守商业秘密方面予以充分地关注。
国际公允价值审计准则的缺陷不是因为理论上对审计对象——公允价值本身可靠性的怀疑而引起的审计问题，而是由于在审计过程中公允价值会计及其审计理论的不完善和实践的不成熟，而引起的对公允价值确认和计量人为加以限制的审计问题。国际上从提出公允价值审计理论到审计具体实践只有很短的时间，许多问题都是第一次遇到，审计理论的不完善和实践的不成熟就在所难免。我们不能否定国际公允价值审计准则对公允价值可靠性发表意见所起的作用，而应不断地完善公允价值会计和审计理论，在实践中总结经验和教训。
三、我国开展公允价值审计准则的思考
(一)我国公允价值审计准则制定情况2005年至2006年，我国财政部先后两次发布了《中国注册会计师审计准则第x号－公允价值计量和披露的审计(征求意见稿)》、《中国注册会计师审计准则第x号－公允价值计量和披露的审计(征求意见稿)》，内容基本上与IFAC发布的IAS No.545和AICPA发布的SAS No.101制定一致。在发布征求意见稿时，财政部提出了重点征询意见的两个问题：一是本准则在借鉴该国际审计准则过程中是否完全体现了我国相关会计准则的内容。二是公允价值计量和披露设计的实质性程序是否合理，是否足以实现审计目的。2006年财政部发布了《中国注册会计师审计准则第1322号——公允价值计量和披露的审计》。当年财政部又发布了《中国注册会计师审计准则第1322号——公允价值计量和披露的审计》指南。在对《中国注册会
计师审计准则第x号－公允价值计量和披露的审计(征求意见稿)》和《中国注册会计师审计准则第1322号－公允价值计量和披露的审计》的比较中，笔者发现：后者增加公允价值定义的阐述；后者更加明确会计责任和审计责任；由于国际财务报告准则和我国会计准则存在差异，以及我国所颁布的部分会计准则并未对公允价值计量的具体处理方法给予明确规定，因此后者部分删除有关公允价值计量的具体考虑；更加强调重大错报风险，而不是一般的审计风险；后者对征求意见稿的部分行文进行修改、完善；删除与公允价值披露的相关章节。其中第1、2、4、5条是对公允价值审计准则的完善，第3条体现了会计准则对审计准则的限制作用，公允价值会计不发展，公允价值审计的发展将受到限制。但对于第6条的修改显得不太符合情理，既然企业会计准则中对公允价值披露已作规定，而且作为以《公允价值计量和披露的审计》为题的审计准则，理应对公允价值披露的审计进行规定。
(二)我国开展公允价值审计的建议首先，树立价值导向的公允价值观念。要在市场中广泛树立公允价值观念，培养公允价值会计及其审计的理念，将公允价值融入企业的日常管理之中。应从利润导向向价值导向转变，以企业价值最大化作为市场衡量企业的重要指标，使其成为企业财务管理的目标。树立企业价值观念将成为公允价值会计及其审计健康实行的“优良土壤”。其次，制衡市场关系。企业价值信息的不确定性与公允性是一对矛盾，这对矛盾的解决表面上是一个计量技术问题，实质是一个制度安排问题。企业、中介机构、相关利益人之间相互监督、相互制衡的关系是保证价值信息公允性的制度基础。实行公允价值审计，作为一项审计改革必然会影响到某些群体的利益，应该对市场关系进行制衡，不损害正当利益，也不虚增不当利益。第三，建立市场评估体系。由于公允价值审计对公允价值计量技术要求较高，被审实体和审计人员将会利用专业评估人员公允价值评估的结果，因此，有必要建立公允价值评估制度来规范评估数据来源、方法及结果。由于市场是客观存在的，获得所有市场参与者期望的信息比获得企业个体期望的信息更客观、更容易，能够更好地拟定市场评估制度，创设信息数据库，积累行业数据，以期提供具有权威性的企业评估公允价值的主要指标，使公允价值审计有据可依顺利实施。第四，进一步完善会计准则和审计准则。应加紧研究和建立财务会计概念框架和财务会计报告框架，在此基础上，制定具有科学性和一定的前瞻性的会计准则以及具有指导性和实际操作性的审计准则，并与公允价值审计相适应。第五，进行公允价值审计教育和实践。审计行业是进行公允价值审计教育和实践的“先头兵”和“主力军”，应加强公允价值会计及其审计相关知识的学习和更新，增强审计职业道德建设，完善内部控制制度，并对公允价值审计的实施情况及时进行反馈研究。
(三)我国公允价值审计的展望我国实行公允价值审计是一项前沿性的系统改革，势必会遇到阻力和许多未知的问题。但如果不进行改革，审计风险将加大，最终会影响到审计行业的生存与发展。实行公允价值审计也不能操之过急，一蹴而就。目前，我国的公允价值会计和审计还处于基础准备阶段，有很多技术上、管理上、制度上的难题没有解决。随着对公允价值会计及审计技术、管理、制度上问题的重视和解决，公允价值计量逐步运用，主观性对公允价值审计的影响将越来越小，公允价值审计终将良好地发展起来，并带动公允价值会计更快地发展。
我国独立审计市场研究论文范文第5篇
摘 要：荷兰是较早开展环境审计的国家，其环境审计法律制度具有政府强制环境审计与社会组织自主环境审计并重、注重环境绩效审计、加强欧盟范围内区域合作环境审计等特点。近些年来，随着环境问题的全球化，荷兰环境审计法律制度也开始呈现注重依托企业自主环境审计机制，全面开展环境保护政策绩效审计，跨部门多领域协作环境审计，以及积极开展国际环境保护公约审计的趋势。荷兰环境审计法律制度对于我国环境审计法律制度的构建与完善具有积极的借鉴意义。
关键词：环境审计；法律制度；特点；发展趋势；启示
作者简介：路广（1977— ），男，江苏丹阳人，南京审计学院法学院国际法教研室主任，讲师，主要研究方向为国际法学和公司法律归制。
基金项目：安徽省哲学社会科学规划课题（AHSKF07-08D10）
一、 荷兰环境审计法律制度的历史和现状
荷兰是西方发达的工业化国家，化学工业、对外贸易、金融服务和现代农业是其重要的经济支柱，由于地理以及工业农业活动的影响，其环境问题较为突出，为此，立法机关制定了一系列环境法律法规，政府也颁布并实施了许多具体的环境发展规划和政策来保护及改善本国环境，以期解决制约经济发展的环境问题。荷兰环境法律体系主要包括欧盟的环境保护条约和指令、欧盟法院环境案件的相关判例、荷兰各级议会颁布的环境保护法律和荷兰高等法院有关环境案件的判例。
荷兰环境法的发展主要经历了三个阶段：第一阶段是20世纪60年代至80年代。由于当时还缺乏系统性保护环境的理念，荷兰政府只是针对水源、土壤和噪音污染等具体环境问题制定了一批单独的环境法规，例如《地表水污染法》（1969）、《废弃物法》（1977）、《噪声侵权妨害法》（1979）、《土地净化法》（1982）等等。第二阶段是20世纪80年代至90年代。荷兰政府在这个时期提出了“环境管理”的理念，确立了环境保护的基本原则，通过立法程序制定了综合性的《环境管理法》(Environmental Management Act，EMA)。这部法律包括了处理各种环境纠纷的相关程序方面的规定，同时也包括了工厂或设施许可证申请与发放的规定，废弃物质的管理规定，环境规划，环境质量标准，以及环境法的救济与实施和财政条款等内容。第三阶段是从20世纪90年代至今。荷兰政府和社会组织以及公众都开始切实对待环境问题，企业还自行制定了环境保护制度，国家的环境保护政策进一步朝综合化方向发展。这个阶段一方面不断有新法律出台，另一方面则是企业越来越多地自行用更严格的要求来处理环境问题［1］。
荷兰环境审计法律制度积极适应环境保护理念、措施和规划的变化发展，不断调整其审计对象和层次，使其与政府的环境环境保护立法和政策保持协调一致。
在上世纪70年代至80年代，荷兰环境审计法律制度把环境审计的重点放在部门性和地方性特定环境问题的审计上，意图通过有针对性的审计对政府因这些具体环境问题制定的政策规划的实施情况和执行效果实施监督。随着时间的推移，这种只针对地方性和特定性环境问题的环境审计法律制度的缺陷性越发显露，因为地方性的环境问题有可能会转移至国内的其他地方，部门性的环境问题有可能转移到其他部门，特定的环境问题可能会转化为系统性的环境气候问题。90年代以后，针对本国环境法规和政府环境政策的变化，荷兰环境审计法律制度也作出了相应的调整。随着政府“环境管理”理念的提出，荷兰审计院也确立了综合环境审计的模式，把原先只针对特定环境问题（水源、土壤、大气）的特定环境审计法律制度调整为针对系统型气候环境问题(气候变化、酸雨、有毒物质管理)的综合审计监督，尤其是《环境管理法》出台后，更是将环境审计的重点放在了政府的综合环境管理、环境政策、环境许可和审批的审计上；将原先部门性和地方性环境审计监督法律制度调整为跨部门的、涉及多个相关环境利益团体的、全国性的环境审计监督模式；同时依据欧盟相关环境保护指令和协定的要求，积极开展在欧盟范围内的区域合作环境审计；在审计层次上，针对《环境管理条例》中关于企业应该对于环境保护负有独立的责任以及企业还要通过建立相应的环境审计制度来开展自主环境审计的相关规定，将原来的政府环境审计拓宽到企业自身环境内部控制审计。
二、 荷兰环境审计法律制度的主要特点
（一） 政府强制环境审计与社会组织自主环境审计有机结合
环境是一种社会公共资源，具有很强的外部性。环境资源的共有性决定了政府应当承担管理和保护的职责。同时，各种社会组织，尤其是企业，又是环境资源的主要使用者，其活动也会导致环境问题的产生，因此，社会公众也应当具有环境保护的注意义务。荷兰的环境保护法规定政府环境保护职责和公众环境保护义务共存，这就要求环境审计法律制度必须体现政府强制环境审计为主、社会组织自主环境审计为辅的特点。
一方面，荷兰环境保护法规定了政府必须具有环境保护的职责。1983宪法第21条规定：“政府应当采取相应的措施使得国家适宜人民居住，并且要保护和改善环境。”1989年政府开始执行“国家环境政策计划”，该计划是反映政府环境政策的主要文件，它规定了环境领域大部分的一般性标准，这些标准用来评价审计结果并得出审计结论的基本框架，审计人员可以参照有关标准来检查执行情况。1990年，荷兰审计院将环境政策审计列为重要审计内容，正式将环境事项列入审计研究发展计划，此后审计院开展的所有审计工作都有义务在可行的情况下对环境事项进行检查［2］。
另一方面，荷兰环境保护法还规定了社会公众也应当具有环境保护义务。《环境保护法》第1.1条规定社会公众必须对环境承担应有的注意义务，要求任何社会公众应该在合理的范围内避免或限制可能对环境造成破坏的行为。荷兰环境审计制度同时也规范了社会组织尤其是企业的自主环境审计，并将其放在了与政府强制审计同等重要的地位。1989年政府制定的《环境管理条例》规定企业对于环境保护负有独立的责任，企业要通过建立相应的环境审计制度开展自主环境审计。例如荷兰壳牌石油公司每三年更新一次企业环境战略规划［3］，并且把企业环境战略规划的审计纳入其内部审计部门的审计计划。
（二） 扩大了传统环境审计法律制度内容
荷兰环境审计法律制度的内容比较广泛，包括由荷兰审计院（政府审计机关）、民间审计组织以及企业内部审计机构所从事的与环境保护有关的合法性审计、合规性审计以及绩效审计，除此以外，还包括了其他各种与之相关的环境评价和环境审查法律制度，例如拟投资项目环境评价审计法律制度、社会组织遵守国家环境法律法规情况审计法律、污染预防审计法律制度、产品环保性审计法律制度、环境管理体系（ISO14000）认证审计法律制度等。随着国家环境保护政策执行力度的加大，荷兰环境审计法律制度的内容还会进一步增加。
荷兰环境审计法律制度内容的广泛性是由其环境保护立法的全面性决定的。在荷兰，政府对环境的保护实施了战略性的管理和规划措施。《环境管理法》第4.3条和第4.9条规定皇家政府以及各行省政府必须每四年制定新的环境政策规划。政府在进行可能会涉及到环境问题的决策时，必须将此规划考虑在内。《环境管理法》还要求荷兰审计院必须对政府决策进行环境政策法规执行和环境规划的审计。《环境管理法》第4.7条规定了皇家政府、省政府和市政府每年都必须制订一个包含了未来所要采取的具体环境保护措施的实施性环境计划。该计划的调整、财政预算、实施情况和效果都必须进行环境审计。
荷兰的环境审计法律制度还包括了环境影响评价审计制度。环境影响评价制度是一种对可能造成环境污染的特定活动的事前预防措施。《环境管理法》规定，任何可能对环境造成破坏和污染的活动都必须经过相关政府机关的批准，在此批准过程中，必须进行环境影响的评价和环境污染预防审计。《环境管理法》还规定了环境许可制度和相应的环境许可审计制度。
（三） 加强了欧盟范围内环境审计的区域合作
荷兰环境审计法律制度体现了欧盟环境区域合作审计的特点。《环境管理法》中规定了荷兰海域和境内国际河流的环境保护措施及积极开展区域环境保护合作的措施。荷兰审计院在政府环境审计制度中也增加了加大区域合作环境审计力度的内容，并且开展了富有实效的审计活动。1998年至2002年，在最高审计机关欧洲组织环境审计委员会的组织下，荷兰、波兰、挪威、土耳其等8个国家的最高审计机关联合开展了对《防止船舶污染海洋公约》（MARPOL Convention）的环境审计。
荷兰环境审计法律制度突出了区域合作审计的特点，其主要原因有三个方面。
第一，荷兰环境保护法的法律渊源和法律效力的特殊性。荷兰环境法的主要法律渊源包括欧盟的环境保护条约和指令、欧盟法院的相关判例、荷兰各级议会颁布的环境保护法律以及荷兰高等法院的有关环境案件的判例，其中具有最高法律效力的是对荷兰以及成员国具有法律约束力的欧盟环境保护条约、指令和欧盟法院判例。根据欧盟法，在欧盟环境指令和成员国环境立法并存的局面下，欧盟主要通过辅助性原则、直接适用原则、优先适用原则和例外原则来协调欧盟环境指令与各个成员国国内环境立法之间的关系［4］。欧盟法院也通过相关判例确认了欧盟法构成成员国法律体系的一部分，欧盟法优于成员国法。正是由于欧盟法法律渊源和效力的特殊性，大量的欧盟环保指令和区域环境保护协定成为荷兰环境法的重要组成部分。这些环保指令和区域环境保护协定都要求荷兰审计院必须会同其他欧盟成员国的国家审计机关对指令和协定的执行情况开展区域合作审计。
第二，得益于区域环境审计组织的组织和推动。最高审计机关国际组织(INCOSAI)已经充分注意到了环境保护越来越国际化的发展趋势，“鼓励各国最高审计机关联合开展环境审计”的观点散见于其环境审计委员会制定的工作计划及其他文件中。该组织环境审计委员会的第一部正式文件即是《各国最高审计机关如何在国际环境协定的审计方面开展合作》，在该文件的指导下，最高审计机关欧洲组织环境审计委员会推动了联合开展对《赫尔辛基公约》（Helsinki Convention）和《东北太平洋环境公约》（OSPAR Convention）的审计［5］。
第三，环境问题本身的共同性和相关性。由人类活动而引发的环境问题已经超越了国家和地区的界限，成为影响人类生存和发展的全球性问题，这就要求国际社会成员必须加强合作，共同推进这些问题的解决。荷兰由于国土面积狭小、地势较低等自然因素，其国内环境问题的妥善解决迫切需要加强同欧盟其他成员国的合作。荷兰环境审计法律制度中区域合作审计的特点正是欧盟内部区域合作的体现。
三、 荷兰环境审计法律制度的发展趋势
（一） 从单纯强调政府强制环境审计向同等重视社会组织自主环境审计转变
1990年，作为荷兰国家最高审计机关的荷兰审计院开始将环境政策审计纳入重要内容，并且开始根据《环境管理法》(Environmental Management Act，EMA)的统一要求，对于拥有环境保护任务的国家机关进行强制环境审计。荷兰审计院早期非常强调政府强制环境审计，“它最主要的任务是审计中央政府，所以审计院审计战略主要是针对中央政府部门而制订的，其审计范围十分广泛，包括中央政府13个部委的23个政府机构以及森林、供水、公共设施等公共管理部门，主要是调查和评价这些部门、机构的能量节约、内部环境管理和降低流动性等情况”［6］。
随着国内环境问题与社会经济发展的矛盾日益尖锐，荷兰环境审计法律制度的设置开始出现了从单纯强调政府强制环境审计向重视社会组织自主环境审计转变的发展趋势。导致此种法律制度设置转变的主要原因有两点：
第一，社会组织和企业的生产经营活动已经成为环境管理的重点和难点。化工工业和园艺农业是国家经济两大支柱产业，企业的生产活动给荷兰环境带来了非常大的消极影响。积极开展企业内部自主环境审计，有效地治理企业内部的环境污染问题，从而从源头上解决国家环境问题，已经成为荷兰环境保护政策和法规制订者的共识。
第二，荷兰国家环境政策计划(NEPP)中，环境管理的主要原则强调了企业自主环境审计的重要性。NEPP环境管理的主要原则包括污染源对策原则、维持现有环境质量原则、污染者自我负担原则、企业自愿协定原则等。企业的内部审计部门如果建立了内部环境审计机制，取得了国家环保部门颁发的环境管理体系认证书，就能有效预防和控制企业生产过程中的污染风险，还可以为企业带来额外的经济利益。
（二） 从欧盟成员国联合环境审计法律制度向国际合作环境审计法律制度转变
荷兰审计院一贯重视区域联合环境审计的实践。1998年至2002年，其联合了波兰、挪威、土耳其等8个国家的最高审计机关共同开展了对《防止船舶污染海洋公约》（MARPO Convention）的审计。人类在进入21世纪以后，环境问题已经演变为全球性的难题。全球气候异常、地球大气层破坏等国际性环境问题的出现，要求各国政府共同采取行动以应对全球性环境危机。最高审计机关国际组织环境审计委员会制订了《各国最高审计机关如何在国际环境协定的审计方面开展合作》的文件，该文件要求各个国家的最高审计机关协作开展针对国际环境协定的联合审计。在这一国际文件的要求下，荷兰审计院积极参加了针对《生物多样性公约》、《蒙特利尔议定书》、《防治荒漠化公约》、《海洋倾废公约》等国际环境协定的国际联合审计活动。为了适应国际环境协定联合审计的需要，荷兰环境审计法律制度的设置开始从重视欧盟内部联合环境审计向顺应国际联合环境审计需要的方向转变。
（三） 从单一部门的环境审计法律制度向跨部门多领域的联合环境审计法律制度转变
荷兰审计院长期以来主导着国家环境审计工作，并且对于荷兰环境审计法律制度的设置发挥着非常大的影响力。随着环境管理整体化趋势的发展，环境审计法律制度的设置开始向跨部门、多领域的联合环境审计制度转变。目前，有关的环境行政管理机关主要涉及三个部门，即住房、空间规划与环境部（VORM），交通和水利管理部（MTWM）以及农业、自然管理和渔业部（MANMF）。环境管理局是VORM中的下设机构，其主要职责是制订国家环境政策并确保实施，其中心任务是作为国家环境机关执行国家环境规划所规定的事务［1］。环境审计法律制度的设置出现了全面化的趋势，审计范围覆盖了工业、能源、交通、农业等领域以及上述多个环境管理部门。导致此种转变的主要原因有两点：一是环境问题本身的成因日益复杂，影响越发广泛，必须通过多部门综合治理方能有效控制；二是荷兰的综合环境立法体系直接促进了跨部门多领域联合环境审计法律制度的形成。荷兰的环境立法从早期的单一环境问题立法（例如1969年《水污染法》、1970年《大气污染法》、1976年《化学废物法》、1979年《噪音污染防治法》）向综合环境立法（1993年《环境管理法》）转变。荷兰的综合环境立法体系为多部门联合治理环境问题以及多部门联合环境审计提供了法律依据。
四、 对我国环境审计法律制度构建和完善的启示
面对日益突出的环境问题，我国政府提出了转变经济增长方式、构建环境友好型社会的发展目标，进入21世纪以来，陆续出台了一系列旨在保护环境和防控污染的行政法规和产业政策。环境审计能切实有效地监督和促进这些环境法规和政策的执行和落实，有利于环境保护工作的推行。但是，我国的环境审计工作起步较晚，环境审计实务和理论研究相对于环境审计开展较好的美国、加拿大、荷兰、挪威等国家明显滞后。
荷兰环境审计法律制度立法体系合理、实际适用效果明显，其对于我国环境审计法律制度的构建和完善主要有四点启示。
第一，重视社会组织和企业的环境审计作用，扩大环境审计监督的广度和深度。我国现阶段环境审计的负责机构主要是审计署的农业与环境司和各省、自治区审计厅的环境处。由于国家对于企业内部环境审计重视不够、企业自身环境保护意识薄弱、内部审计人员专业构成单一等因素，我国的其他社会组织和企业并未建立起内部环境审计机制。在当前环境问题日益尖锐的情况下，我们应当通过增加社会公众参与环境保护监督的途径来解决环保行政监督机关力量不足、监督不力的问题。荷兰企业内部环境审计机制设置的实践表明，企业内部环境审计制度对于生产过程中的环境治理是高效的。企业通过内部的环境审计监督，从源头上把可能危害环境的不良因素控制住，不仅降低了环境污染的风险，也能给企业减少不必要的治污开支。我们应当借鉴荷兰环境审计法律制度的同等注重政府强制环境审计和社会组织自主环境审计的做法，尽快构建我国的企业内部环境审计法律制度。
第二，扩大环境审计类型，积极构建绩效环境审计法律制度。目前我国环境审计的主要对象还仅是政府环境保护资金，审计类型还是以财务收支审计为主，还未针对环境保护行政机关的环保法规、政策和绩效进行审计。政府对于社会组织和企业的环境审计主要还是停留在监督企业是否遵守环保法规政策的合规性审计上。环境审计的重要目标之一就是对于环境保护工作的执行情况、实际效果作出评价，从而达到推进和落实环境保护工作的作用。荷兰审计院的环境绩效审计重点关注了安全、收入、社会福利、教育、住房和环境等领域，其制订的工作计划强调重点关注生物多样性减少、气候变化、对自然资源的过量开发、对健康的威胁、对外部安全的威胁、物理环境的退化等环境问题［8］。我们应当借鉴荷兰的环境绩效审计法律制度，努力探索和完善我国的环境绩效审计，构建绩效环境审计法律制度，把环境审计的重点转变为针对环境保护措施的有效性、环境法规和政策的适用效果、环境项目的实际收益和环境保护行政部门工作的效率和效果进行审计，确保环境审计能够真实地反映被审计单位的环保措施的实际执行情况，确保环境项目能够有效地进行。
第三，积极探索跨部门联合环境审计，构建环境审计外部专家机制。随着人类经济活动和科学技术的发展，环境问题的成因越发复杂，影响范围已经扩大至工业、能源、交通、农业、医疗等多个领域。环境问题的跨领域性导致了环境审计必然会涉及很多不同领域的专业问题。荷兰的环境审计法律制度设置了环境审计外部专家制度，提高了环境审计的效率。荷兰审计院主要从科研机构或大学聘请了具有与环境审计特定领域相关知识技术背景的外部专家来共同参与环境审计工作，并且根据相关环境审计法律制度，联合了工业、农业、卫生医疗等部门共同进行联合环境审计。我国的审计机关应该吸收荷兰跨部门、多领域协作环境审计法律制度的优点，由审计署农业与资源环保司会同其他环保行政机关实务部门，构建联合环境审计主体，积极有效地开展综合环境审计。
第四，积极参与国际环境审计法律制度体系的构建，树立我国负责任大国的形象。全球性环境问题的解决必须依赖国际社会的共同努力和统一行动。为了适应国际环境联合审计的需要，荷兰的环境审计法律制度的设置开始从重视欧盟内部区域协作环境审计向积极开展国际联合环境审计的方向转变。荷兰审计院利用1992年至2001年担任最高审计机关国际组织环境审计工作组主席国的地位，起草制定了《关于最高审计机关如何在国际环境协议审计方面进行合作的指南》、《环境审计前景工作指南》等一系列重要国际组织文件，有力地推动了国际联合环境审计的推广。我国应当重视国际环境保护责任的承担，努力树立负责任大国的形象，为此，应积极开展与最高审计机关国际组织环境审计委员会在国际环境保护协定审计方面的合作，努力构建国家最高审计机关针对本国政府执行国际环境公约情况审计的法律制度。国际环境审计法律制度的建立，有利于获得世界其他国家对于我国政府执行国际环境公约情况的认同和积极评价。
作为国际上较早开展环境审计的国家，荷兰的环境审计法律制度是立法体系相对合理、法律法规适用效果明显的、较为先进的法律制度。虽然国情有所不同，但是荷兰环境审计法律制度对于正处于社会经济转型期的我国的环境审计法律制度的构建与完善具有积极的借鉴意义。
参考文献：
［1］汪劲．荷兰环境法考察报告［M］//吕忠梅，徐祥民.环境资源法论丛.北京：法律出版社，2004：189227.
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［6］陈怀玉．独具特色的荷兰环境审计［J］．商业会计，2006(14)：3738.
［7］审计署农业与资源环保审计司．政府环境审计的发展趋势［J］．湖北审计，2003(3)：6.
（责任编辑：黄 燕 许成安）
Experience and Enlightenment From Environmental Audit Legal System of the Netherlands
LU Guang
Key words:environmental audit; legal system; characteristics; development trend; enlightenment
我国独立审计市场研究论文范文第6篇
【摘 要】 政府受托环境责任关系的确立是政府实施环境审计的基本前提。伴随我国经济的快速发展，生态环境日益恶化，党中央提出生态文明制度建设，这既反映了中央加快治理环境污染和保护生态环境的决心，也是明确政府环境责任、构建责任政府的体现。基于责任政府的视角，开展政府环境审计是政府履行环境责任的制度安排，也是落实生态文明制度建设的现实选择；实施政府环境审计需要明确政府环境审计的审计对象、审计依据和审计重点，创新政府环境审计的组织方式，结合国家政治制度安排，积极开展资源环境审计、环境绩效审计和环境责任的追踪审计。
【关键词】 责任政府； 环境责任； 政府环境审计； 生态文明制度建设
我国经济快速发展的同时，资源浪费、环境破坏等问题日益凸现，中国共产党先后在十七大、十八大提出生态文明建设和生态文明制度建设①，十八届三中全会提出用制度保护生态环境②，十八届四中全会提出依法治国③，全国人大通过了新的《环境保护法》，为建立环境保护法律体系和环境问题的终身追责机制提供了法制保障。在生态文明制度建设顶层设计指引下，中共中央、国务院（2015）印发《关于加快推进生态文明建设的意见》（简称“意见”）④，《意见》的目的在于落实生态文明制度建设。党中央和国务院针对生态环境问题采取的系列政策或举措，一方面反映中央加快治理生态环境和保护环境的决心，另一方面也是政府明确环境责任，构建责任政府的体现。面对生态环境的日益恶化，如何治理生态环境、如何履行公共环境管理职能、监督环境受托责任等是构建责任政府必须面对和思考的问题。环境审计作为政府环境治理机制的重要组成部分，既是政府履行公共环境管理职能、治理生态环境的有效途径，也是监督政府治理生态环境的有效手段。
一、关注环境责任是责任政府的体现
责任政府是政府行政所要达到的一种责任理想状态，是对公民承担责任、切实履行政府职能、建立高效廉洁政府的体现（廖洪和王素梅，2008）。现代经济社会中任何组织形式都是因为某种或某些特定受托责任关系而存在的。政府在全体社会成员的授权下承担管理和使用生态资源、履行保护环境、建立赔偿支付、追究环境责任和完善环境治理等环境受托责任，政府有责任向社会公众报告环境责任的履行情况和生态资源的使用情况。政府作为经济发展与环境保护的协调者和组织者，对生态环境治理、防止环境损害负有不可推卸的责任。我国政府对环境问题提出生态文明制度建设，这一顶层设计体现了政府对日益恶化的生态环境愿意承担环境治理和环境保护的责任，政府受托环境责任关系的确立是政府实施环境审计的基本前提。在生态环境治理和环境保护上，建立责任政府最基本的目标是推行环境责任问责制，让公共环境、公共资源的责任人承担环境保护和环境治理责任。全国人大（2014）通过新的《环境保护法》，为建立环境保护法律体系和环境问题的终身追责机制提供了法律保障。因此，在肯定各级政府对生态资源合理、合法使用和管理权力的前提下，为公共权力设置一套监督或制约机制成为责任政府的核心内容，政府环境审计是政府关注环境责任、落实环境责任的一种有效机制。
二、政府环境审计是政府履行环境责任的制度安排
制度环境是一个社会最基本的制度安排，是决定其他制度安排的基础，政府审计是国家政治体制的一种重要制度安排（刘家义，2012）。《世界审计组织战略规划（2011—2016）》要求各国政府审计加强政府问责审计，展示政府审计在政府治理中的重要作用。审计学家汤姆·李教授（1986）提出，要求受托人的行为对委托人负责是人类活动的一个共同特征，审计建立的基础在于监督受托人受托责任的履行情况。杨时展（1991）曾指出，审计工作的精义在于受托责任，受托责任不仅是审计人员必须明确的基本责任，也是各级政府和政府公务员必须明确的受人民之托或受出资人之托的基本责任。环境受托责任是指受托管理公共资源、保护公共环境的各级政府机关或个人报告环境管理、使用情况和履行环境责任所承担的财务、经营和计划的义务。政府对生态环境不仅具有公共管理的职能，还有接受环境利益相关者的委托管理环境资源的职责。政府环境审计是国家政治体制的一种重要制度安排，也是构建责任政府、监督环境责任的有效体现。我国生态文明制度建设中明确提出，对于生态环境损害责任要建立环境损害赔偿制度和环境责任追究制度，在生态修复上建立完善的环境治理和环境修复制度，并从源头上实行最严格的环境保护制度。由于审计人员具有审计的独立性、审计手段的专业性以及审计信息的客观公正性，在责任政府的建设中，政府环境审计是最具有监督作用和可操作性的工具，政府实施环境审计有助于监督政府生态资源使用管理的经济性、合规性和效益性，有助于监督政府环境受托责任的履行。因此，环境责任的追究、环境损害的赔偿，已经遭到破坏的生态环境修复与治理，源头上严格保护环境等均需要通过政府审计加强监督，运用政府环境审计的独立性和专业性，及时发现和披露生态环境保护中存在的问题，让生态文明建设落在实处。可见，政府环境审计是落实生态文明建设的一种重要制度安排，也是政府履行环境受托责任的内在要求和构建责任政府的重要体现。
三、政府环境审计是落实生态文明制度建设的现实选择
审计是满足利益相关者的某些利益诉求，为社会提供价值的一种制度安排（郑石桥，2015）。政府环境审计是政府履行环境责任，落实生态文明制度建设的一种重要制度安排。中国共产党在十七大生态文明建设基础上，在十八中提出加快建立生态文明制度建设，其目的是保证生态文明建设的持续化、常态化和稳定化。生态文明制度建设赋予各级政府和各类组织受托经济责任更高的要求，引起审计环境发生重要变化。党的十八届三中全会和四中全会分别提出进一步加快生态文明制度建设和依法治国理念。全国人大（2014）审议并通过了新的《环境保护法》，同时积极修订与之配套的单行法，如《大气污染防治法》、《水污染防治法》、《土壤污染防治法》等，着力建设完善的生态环境保护法律体系，让生态文明建设落在实处。中共中央、国务院（2015）印发《加快推进生态文明制度的实施意见》，明确把生态文明制度建设放在突出的战略位置，并对生态文明制度建设的总体要求、主要任务、制度体系以及保障措施进行了具体落实。党中央、国务院出台的系列政策、制度安排对政府审计产生了重要的影响，不仅导致政府审计的环境发生变化，也导致政府审计的对象、重点和组织形式等发生重大改变。
刘明辉和刘雅芳（2014）提出，审计本质上是一种制度安排，政治制度结构的变化必然引起审计赖以生存的经济环境发生变化，并推动审计发生变化，一定时期政府工作重心的转移能够决定这一时期的审计工作的特征，影响审计地位的变化和审计作用的发挥。随着生态文明制度建设的持续推进，政府审计的内外部环境悄然发生变化，必然涉及建立健全政府环境审计与可持续发展审计。生态文明制度建设需要构建一系列有助于生态文明建设的制度和保障机制，而政府环境审计是生态文明建设的主要保障机制之一，也是检查、监督制度执行情况的重要保障。政府环境审计作为责任政府构建的保障机制，既符合中央政府生态文明建设的战略要求，也是落实生态文明建设的制度保障。因此，积极开展政府环境审计是落实国家战略规划，加快建立生态文明制度建设目标，落实生态文明制度建设的现实选择，也是构建责任政府的重要举措。
四、我国政府环境审计的现状
环境审计最初产生于20世纪70年代的西方企业内部审计，随着经济社会的发展和生态环境的恶化，逐步被政府审计引入并扩大了政府审计的范围。根据环境审计的主体差异，可以将环境审计分为政府环境审计、社会环境审计和内部环境审计。政府环境审计是政府履行环境受托责任，监督生态环境保护、维护生态安全、落实生态文明建设的制度安排和保障机制。政府环境审计的内容一般包括环保资金专项审计、合规性审计和绩效审计。社会审计一般不愿意接受环境审计业务，其主要原因在于缺少公认的环境审计准则（沈洪涛和廖菁华，2014）。审计师个人由于缺乏环境审计所需要的专业知识和社会缺少对环境审计报告的需求者，导致社会环境审计和内部环境审计较难以发挥审计的监督职能。由于社会审计和内部审计一般不愿意受理环境审计业务，导致环境审计成为政府审计的业务范畴。国家审计署（2008）针对党中央和国务院提出的节约资源和保护环境这一基本国策，在审计工作“十二五”规划中，要求政府审计机关加强资源环境安全审计，在资源管理、节能减排和环境保护等活动中加强审计的监督作用。政府环境审计的实施过程中多以环境专项审计为主，如以生态修复、水土保护和环境工程等为主题开展专项审计。我国政府环境审计对象和审计内容比较单一，多以财政资金的使用和管理开展环境资金审计，而对环境保护专项资金的使用效益评价、环境影响评估、环境绩效审计以及环境政策审计涉及较少，对地方领导干部开展自然资源资产和环境责任离任审计，对生态文明建设责任实行终身追责审计较少涉及。
五、基于责任政府视角的政府环境审计构建
基于责任政府视角的政府环境审计是为了确保政府受托环境责任的有效履行，由各级政府审计机关依据国家有关资源环境法律、法规、政策和环境审计准则，对环境资源使用与管理的单位或个人、运用财政资金进行环境治理和环境修复的单位或个人、环保部门或责任人以及政府领导干部等的受托环境责任的履行情况进行的效益性、合规性以及效果性评价和鉴证行为。责任政府视角的政府环境审计构建，需要结合我国政府环境审计实践，分析审计对象、审计依据和审计重点，创新审计组织方式，积极开展资源环境审计、环境绩效审计和环境责任的追踪审计。
（一）政府环境审计的审计对象
党中央和国务院（2015）《关于加快推进生态文明建设的意见》中，对地方政府的环境责任提出明确要求，如地方政府对本地区的生态文明建设负总责，对地方政府的考核中加大资源环境、生态保护、环境治理等指标的考核权重，对资源、环境和生态造成损害的要实行终身追责制度。党中央明确规定了地方政府在生态文明建设中的责任，政府环境审计中各级地方政府成为不用质疑的环境审计对象之一。地方政府对所在地区环境负总责，在开展政府环境审计时，还需要进一步明确政府环境审计的具体部门或人员以及实施环境行为的其他组织或人员。政府环境审计的审计对象有：（1）政策制定者，包括制定环保政策和措施的政府及其有关部门；（2）监督者，包括承担管理和监督职能的各级环保部门；（3）环保资金的提供者，包括负责环保专项资金投入的财政部门以及其他涉及环境保护的相关部门；（4）环境治理者，包括各类基本建设项目单位、城市公用事业单位、医疗卫生部门、生产性企业等。因此，在对地方政府进行环境审计时，需要将资源消耗、环境损害、生态效益等指标作为政府环境审计的重要内容，对地方领导干部实行自然资源资产和环境责任离任审计，对生态文明建设责任实行终身追责审计。
（二）政府环境审计的审计依据
审计依据是规范审计人员执行审计业务、获取审计证据、形成审计结论和出具审计报告的标准（蔡春和蔡利，2012）。审计依据是明确审计工作、规范审计行为的标准，是依法审计的前提。政府环境审计的依据是衡量和评价政府环境审计、政府环境绩效审计以及环境责任追踪审计的效益性、合规性和效果性的准绳，是审计人员进行职业判断的标准，也是审计人员得出审计结论的尺度（黄道国和邵云帆，2011）。政府环境审计应立足于我国的审计实践，以《宪法》、《中华人民共和国审计法》、《环境保护法》、与《环境保护法》配套的各个单项法以及国家相关政策制度、审计准则等为依据。基于责任政府视角的政府环境审计，需要以生态文明制度建设为背景，研究环境审计准则，构建政府生态环境审计指南体系，为实施政府环境审计提供审计依据，为审计人员开展环境审计工作提供判断标准。对领导干部环境责任追踪审计、领导干部自然资源资产离任审计等需要深入研究审计内容、审计重点、审计方法和审计评价指标体系等内容。
（三）政府环境审计的审计重点
根据生态文明制度建设顶层设计和“意见”要求，基于责任政府视角的政府环境审计需要结合我国政治、经济、制度环境，结合我国的生态环境现状，选择合理的审计方式，采用常规审计与专项审计相结合，有重点地开展资源环境审计、环境绩效审计和环境责任追踪审计等。
1.资源环境审计
以落实党中央、国务院提出的节约资源、保护环境这一基本国策，政府审计机关实施资源环境审计，其审计的重点应该放在落实国家资源环境法律法规、政策制度的执行情况，环保资金的使用与管理，资源环保项目的建设运营等方面，其审计的目的是维护资源环境安全，将生态文明建设落在实处。围绕中央关于源头严防、过程严管、后果严惩的要求，加强对资源管理、污染治理和环境保护等情况开展资源环境审计，具体包括：（1）重要资源的开发利用与保护情况审计，目的是查处和揭露无序开发、违规出让、浪费资源、危害资源安全等问题，如对土地、矿产、海洋等资源实施审计；（2）污染防治情况审计，即对违规排放污染物、严重污染环境等问题进行审计，防止政府规划、政策措施落实不到位等情况发生，如对重金属、固体废弃物、核能利用等实施审计；（3）生态治理工程建设实施情况审计，如对生物、草原、森林等生态系统保护、防沙治沙等实施审计，目的是加强生态治理工程建设，促进生态保护与修复；（4）节能减排资金使用效率审计，通过对节能减排资金的分配、使用、管理以及相关政策法规执行情况进行审计，通过淘汰落后产能、促进节能减排政策的落实，达到优化产业结构、转变经济增长方式的目的。
2.环境绩效审计
政府环境绩效审计是指国家审计机关对政府及相关部门，以及实施环境活动的相关组织的环境行为的经济性、效益性和效果性进行评价和审查（刘明辉和刘雅芳，2014），政府环境绩效审计的内容包括公共部门绩效审计、公共项目绩效审计和公共资源绩效审计。环境绩效审计以生态资源相关的资金以及环境治理方面的相关资金为基础，对公共部门、公共项目和公共资源从资金和资源的来源、配置、保护、利用等经济活动进行审计，重点对经济活动的效益性、效果性以及可持续性等开展审计监督、评价和鉴证活动，维护生态资源与生态环境的安全和合理使用。提高政府公共资源管理活动的经济性、效益性和效果性，加强政府环境绩效审计，有助于提高政府环境资金的使用效率，促进经济增长方式的转变，提高政府绩效管理水平，落实国家建设资源节约型和环境友好型社会这一基本国策。
3.环境责任的追踪审计
在生态文明制度建设上，构建责任政府需要建立健全领导干部政绩考核制度，将领导干部所在地区的资源消耗情况、环境损害以及环境修复情况、生态效益和环境治理情况等纳入领导干部考核评价指标体系，对领导干部实行自然资源资产和环境责任离任审计，建立领导干部任期内的生态环境责任，并对辖区内生态环境问题实行终身追责制度。中共中央、国务院（2015）对生态文明制度建设的落实“意见”中，提出建立追责审计制度⑤，要求对政府领导干部开展环境责任追踪审计，对关系国计民生的重大建设项目、特殊资源开发与环境保护事项、重大突发性公共事项、国家重大政策措施的执行实行全过程跟踪审计。开展环境责任追踪审计，需要探索开展自然资源资产离任审计，研究自然资源资产离任审计的内容、重点和方法。环境责任追踪审计可以尝试与资源环境审计和其他专业审计相结合，在各专业审计中密切关注领导干部环境责任的内容及重点，探索符合我国国情的环境责任追踪审计理论与方法，建立环境责任追踪审计制度与规范。
（四）创新政府环境审计的组织方式
政府环境审计的组织方式是顺利开展政府环境审计工作的前提和保障。审计工作的开展离不开审计组织，审计组织的建立需要审计人员。政府环境审计工作的开展要求审计人员必须具备一定的专业胜任能力，从事环境审计的审计人员除了具备一般审计人员的专业胜任能力之外，还需要具有资源经济学、环境经济学、生态学等相关学科的知识。鉴于政府环境审计工作的要求，在审计人员配备上可以考虑采用协同审计的审计组织模式。协同审计是指不同的审计主体和审计人员协同办理同一审计事项，如不同层级、不同地区的政府审计机关，政府审计机关与社会审计、内部审计以及不同国家的审计机构之间开展协同审计。为了克服审计人员生态环境知识的不足，在执行政府环境审计时，还可以借助生态环境专家的工作意见，建立生态环境专家库；在开展环境审计时，从专家库中抽取环境专家组建“专业审计人员+环境专家”组成审计项目组。在政府审计机关内部，探索政府审计资源整合，构建其他专业审计与政府审计相结合的工作模式。政府环境审计实施中，积极开展国际交流，加强国际环境审计协调服务，探索政府环境审计与国际环境审计合作的新模式。
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