会计调整业务处理分析（精选11篇）
会计调整业务处理分析 第1篇
1 无形资产初始计量的会计处理与纳税调整
无形资产通常按实际成本计量, 即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产, 其成本构成不尽相同。外购无形资产, 其成本包括买价、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出;投资人投入的无形资产成本, 按照投资合同或协议约定的价值确定等。初始确认时, 无形资产会计与税法规定之间的差异主要产生于采用分期付款方式购买无形资产和内部研究开发形成的无形资产两种情况。
1.1 采用分期付款方式购买无形资产的会计处理与纳税调整
无形资产准则规定, 采用分期付款方式购买无形资产的, 购买价款超过正常信用条件延期支付, 实质上具有融资性质的, 无形资产的成本为购买价款的现值。实际支付的价款与购买价款现值之间的差额, 除按照《企业会计准则第17号借款费用》应予资本化的以外, 应在信用期内计入当期损益。
所得税法规定, 外购无形资产以购买价款和支付的相关税费, 以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础, 无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。由此产生两项差异需要调整。
1) 由于无形资产入账价值与计税基础之间的差异形成的无形资产累计摊销额的差异;
2) 实际支付价款与购买价款现值之间的差异额计入当期损益部分形成的差异。
1.2 内部开发产生的无形资产会计处理与纳税调整
对于企业自行进行的研究开发项目, 无形资产准则要求区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算。研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。开发阶段所发生的支出满足条件的可以资本化, 确认为无形资产的成本。按照新企业所得税法的规定, 企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用, 未形成无形资产计入当期损益的, 在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销。
纳税调整:
1) 税法规定的税前加计扣除金额只在《企业所得税年度纳税申报表》中体现, 在计算应纳税所得额时应予调整, 不需要进行会计处理。
2) 形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销, 也即该项无形资产的计税基础应为开发过程中符合资本化条件后达到预定用途前发生的实际支出的150%。无形资产的成本小于计税基础, 产生暂时性差异, 如果该项无形资产并非产生于企业合并, 同时初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额, 不应确认该暂时性差异的所得税影响。后续计量时的摊销额产生的差异应进行纳税调整。
2 无形资产后续计量的会计处理与纳税调整
2.1 无形资产摊销的会计处理与纳税调整
无形资产准则规定, 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命如为有限的, 应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来未来经济利益期限的, 应当视为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产, 需要在估计的使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销。摊销方法有直线法、产量法, 受技术陈旧因素影响较大的专利权和专有技术等无形资产, 可采用类似固定资产加速折旧的方法进行摊销, 无形资产摊销金额一般应计入当期损益。新所得税实施细则规定, 无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除, 无形资产的摊销年限不得低于10年。由于税法的摊销方法和年限与会计规定不同, 使无形资产的摊销对损益和所得税的影响不同而产生差异, 导致企业需要进行纳税调整。
例1:某企业2008年1月从外购买一项非专利技术, 共支付各种费用45万元, 该项无形资产预计可使用5年。由于该无形资产的使用前期会使企业收入多, 后期收入少, 因此, 企业决定采用年数总和法进行摊销。该企业所得税税率25%。
2008年摊销额=455÷15=15万元
借:管理费用150 000
贷:累计摊销150 000
以2008年为例, 会计规定摊销额为15万元, 税法规定摊销额为45÷10=4.5万元, 会计上比税法上要多摊销10.5万元。无形资产账面价值30万元<计税基础40.5万元, 由此产生可抵扣暂时性差异, 形成递延所得税资产 (10.5万元25%) 2.625万元, 则纳税调整为:
借:递延所得税资产 26 250
贷:应交税费应交所得税26 250
2.2 无形资产减值的会计处理与纳税调整
企业会计准则规定, 当无形资产出现减值迹象时, 应计算其可收回金额。可收回金额应根据资产的公允价值减去处置费用后的净值与资产预计未来现金流量的现值之间较高者确定。当无形资产账面价值大于其可收回金额时, 应计提无形资产减值准备, 计入当期损益。无形资产减值准备一经计提不准转回。新企业所得税法规定, 企业的各项资产以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值, 除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外, 不得调整该资产的计税基础。由此看出, 会计上所确认的无形资产减值损失, 税法上不允许税前扣除, 需要进行纳税调整。
例2:某企业2008年1月从外购买一项无形资产, 共支付各种费用50万元, 该企业无法预计其为企业带来的经济利益, 将其视为使用寿命不确定的无形资产。2008年年末, 对该项无形资产进行减值测试, 发现市场上出现了对该无形资产不利的经济因素, 使其发生减值, 预计可收回金额为25万元。则企业的会计处理为:
借:资产减值损失250 000
贷:无形资产减值准备250 000
税法规定无形资产减值损失不允许扣除, 只有按直线法计算的摊销额准予扣除, 且摊销期为10年。2008年会计确认的25万元减值损失税法不允许扣除, 2008年税法确认的无形资产累计摊销额为5万元, 纳税调整为:
借:递延所得税资产50 000 (200 00025%)
贷:应交税费应交所得税 50 000
3 无形资产处置的会计处理与纳税调整
无形资产的处置, 主要是指无形资产对外出租、出售、对外捐赠, 或者是无法为企业带来未来经济利益时, 应予转销并终止确认。无形资产处置的会计处理与税法的处理一般不会产生差异。只有利用无形资产进行非货币性资产交换时, 可能会产生差异。准则规定当非货币性资产交换不具有商业实质时, 按账面价值入账, 不确认转让损益。税法规定将这类业务分为两步:第一步卖出无形资产, 应确认收益;第二步买入资产, 与一般交易一样。因此, 需进行纳税调整。
4 企业在财务管理中应注意的问题
4.1 关于研发费用是资本化还是费用化的选择问题
新企业所得税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用, 未形成无形资产计入当期损益的, 在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除, 加计扣除部分的顺序为:先抵扣技术开发费, 再抵扣加计扣除部分, 如技术开发费在当年没有足额抵扣, 可以在不超过5年的期限内延续抵扣。而加计扣除部分没有足额抵扣的, 无论当年还是以后年度均不得抵扣。形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销, 摊销期不低于10年。
无形资产准则规定, 内部研发费用资本化是对开发阶段的支出资本化, 并且要满足一定条件才能资本化。但由于资本化的5个“条件”在具体实施中较难掌握, 需要较多的主观判断, 资本化金额大小的确定存在很大的主观性, 加之对资本化的时间没有具体的规定, 这样给企业留下了很大的选择空间:如果企业有足够的应纳税所得额予以抵扣, 选择费用化研发支出可充分享受税收优惠政策;如果企业没有足够的应纳税所得额可以抵扣, 选择资本化研发支出, 可在未来的不低于10年的时间享受税收优惠政策。
4.2 注意区分无形资产减值准备和累计摊销
无形资产减值与摊销是无形资产核算的重要组成部分, 是无形资产的备抵项目, 两者互为补充, 共同反映无形资产账面价值的减少, 有着许多共同之处。但是它们也存在一些不同之处, 如不加以区别, 容易导致实务中对两者的关系认识不清。其区别主要表现在以下几个方面。
4.2.1 适用准则的区别
无形资产的摊销在无形资产准则第四章后续计量中作了具体规定, 它适用无形资产准则;而对无形资产如何计提减值准备, 第二十条规定“无形资产的减值, 应当按照《企业会计准则第8号资产减值》处理”, 集中体现了资产减值的共同性和系统性。
4.2.2 确认范围的区别
无形资产准则规定, 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命, 并对使用寿命有限的无形资产要进行摊销, 而对使用寿命不确定的无形资产则不应摊销。对计提减值准备《企业会计准则第8号资产减值》中规定, 对使用寿命确定的无形资产, 企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象, 存在减值迹象时, 才对其进行减值测试;对使用寿命不确定的无形资产, 无论是否存在减值迹象, 每年都应当进行减值测试。可见, 计提摊销的无形资产范围不包括使用寿命不确定的无形资产, 而计提减值准备的无形资产范围不仅包括使用寿命确定的无形资产, 还包括使用寿命不确定的无形资产。因此, 计提减值准备的无形资产范围比计提摊销的无形资产范围要广一些。
4.2.3 计提基数的区别
无形资产摊销是以无形资产账面原值减去预计残值后的金额作为摊销基数, 并在估计确定的使用寿命年限内计提摊销。已计提减值准备的无形资产, 还应扣除已计提的无形资产减值准备的累计金额。使用寿命有限的无形资产, 其残值应当视为零。而无形资产减值准备则是针对无形资产账面价值而言的, 在期末时按账面价值与可收回金额孰低的原则来计量, 对可收回金额低于账面价值的差额计提无形资产减值准备。
摘要：新《企业所得税法》的颁布实施, 对企业无形资产所得税会计核算产生一定的影响。为了协调无形资产准则和新企业所得税法, 对企业所得税法与无形资产会计处理差异进行了分析, 并就纳税调整、财务管理等问题作一些探讨, 为企业进行相关业务处理提供参考。
关键词：无形资产,会计处理,纳税调整
参考文献
[1]财政部.企业会计准则2006[S].北京:经济科学出版社, 2006.
[2]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008[M].北京:人民出版社, 2008.
[3]杨崇春, 高金平.企业所得税法与企业会计准则的差异及纳税调整[J].中国总会计师, 2009 (3) .
[4]董淑兰, 唐吉龙.研发支出形成资产的所得税会计核算[J].中国农业会计, 2008 (10) .
企业金融资产的会计处理与税务调整 第2篇
一、持有至到期投资的会计处理与税务调整
1.初始计量的处理。会计法规定 “持有至到期投资”在初始确认时，应按“公允价值”与相关交易费用之和作为初始入账金额。支付价款中的已到付息期可还未领取的“债券利息”应单独确认为“应收项目”。而在税法中规定，“持有至到期投资”计税的基础是其历史成本。买价中不包含“到期未付利息”时，资产初始人账价值与计税基础是一致的;但买价中若包含“到期未付利息”时，初始入账价值与计税基础就存在差异，差额就是买价中所包含的“到期未付利息”，这属于暂时性差异，需对其进行纳税调整。
2.后续计量的处理。在会计工作中企业应采用实际利率法，按摊余成本对“持有至到期投资”进行后续计量。计算并确认利息收入然后计入“投资收益”。而税法规定，利息收入指的是企业把资金提供给他人使用但不构成权益性投资，或者因为他人占用了本企业资金而取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息与欠款利息等的收入。由上可知会计准则与税法对利息收入确认存在差异，所以也需进行纳税调整，但这是永久性差异。
3.处置时的处理。会计准则规定，企业处置“持有至到期投资”时，应将所取得的价款和该金融资产账面价值间的差额，计入“投资损益”。而税法规定，在处置时所取得的价款与其历史成本的差额，应当计入到处置期间应纳税所得额中，其中的差额形成暂时性的差异。
4.案例分析。例：甲公司购人乙公司所发行的债券，打算持有至到期。债卷发行的面值为10万元，票面的利率是4%。此债券于初发行，五年期，每年年末付息，到期还本。甲公司购买债券价款为9.5万元(包含上年到期未付的利息，假设所得税税率是25%)，另外发生的交易费用为0.5万元。其会计处理为：债券购入时：
借：持有至到期投资――成本100000
应收利息4000
贷：银行存款l00000
持有至到期投资――利息调整4000
若按会计准则，此持有至到期投资初始入账价值应为960万元。而其计税基础为1000万元，产生了暂时性差异，需要对其进行调整。
借：递延所得税资产1000
贷：所得税费用1000
20末按实际利率法确认利息收入，收到票面利息
借：应收利息4000
持有至到期投资――利息调整900
贷：投资收益.4900
收到利息时：
借：银行存款4000
贷：应收利息4000
以后的利息收入和08年利息的计算方法一样。
二、交易性金融资产的会计处理和税务调整
1.初始计量的处理。会计准则规定”交易性金融资产“初始确认时，要按公允价值计量，相关交易费用直接计人当期损益中。支付价款中所包含的已宣告但未支付的“现金股利”或已到付息期但还没有领取的债券利息，都应单独确认为应收项目。而税法规定，企业中得各项资产，包括固定资产、 无形资产、长期待摊费用、投资资产以及存货等都应以历史成本作为计税基础。所以，交易性金融资产计税基础是其 历史成本，即为买价与交易费用之和。资产账面价值与计税基础不相等，形成暂时性的差异。
2.后续计量的处理。会计准则规定，在资产负债表日，企业应当将交易性金融资产公允价值的变动计入到当期损益，调整该资产账面的价值。税法规定，企业所持有的各项资产增值或减值，除了国务财政和税务主管部门所规定的可以确认为损益的`外，都不得对该资产计税基础进行调整。因此在此税务处理和会计处理也不相同，形成暂时性的差异。
3.处置时的处理。会计准则规定，“交易性金融资产”处置时应当将其的“公允价值”和“初始人账金额”间的“差额”确认是“投资收益”，同时对公允价值的变动损益进行调整。税法中规定，对取得的价款与除其“历史成本”后的差额在处置时应当计入到处置期间应纳税的所得额中。在这税务处理和会计处理是不同的，形成暂时性差异。
4.案例分析。例：20初，甲公司以14.5元每股购入乙B公司10万股股票，另外支付交易费用5万元，甲公司作为交易性金融资产的核算(设甲公司的所得税税率是25%)。会计处理为：
借：交易性金融资产――成本145
投资收益5
贷：银行存款15
这项资产的入账价值是145万元，其计税基础是150万元。由此便产生了可抵扣的暂时性差异5万元。
借：递延所得税资产1.25
贷：所得税费用1.25
年末该股票价格变为15.5元/股：
借：交易性金融资产――公允价值变动10
贷：公允价值变动损益10
此时这项资产账面价值就为155万元，其计税基础仍是150万元，。因此，便形成暂时性差异10万元。之前产生1.25万元的“递延所得税”资产就应当转回。同时，确认递延所得税负债为1.25万元。
借：所得税费用2.5
贷：递延所得税资产1.25
递延所得税负债1.25
初日甲公司将该股票出售，获得了l40万元收入。该资产在出售时，若按会计确认则损失为5万。按税法规定，损益就应确认为10万。因此应纳税的所得额应调减为5万。
参考文献：
会计调整业务处理分析 第3篇
关键词: 金融资产;投资业务;会计处理
1 类别划分对比分析
新《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定,将金融资产分为四类。其中,“交易性金融资产”、“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”等三类金融资产,在公司企业中属投资业务。这种分类方法打破了旧准则对投资业务分类的传统格局,符合国际上通行的投资分类标准。对于这种分类标准,应当注意以下两点:
其一,存在活跃市场并有报价的金融资产到底划分为哪类金融资产,完全由管理层的意图和资产的分类条件决定的。如公司购入的在活跃市场上有报价的债券,其到期日固定,回收金额固定,则管理层既可以指定为“可供出售金融资产”,也可以指定为“交易性金融资產”或“持有至到期投资”。双如,公司购入的在市场上有报价的股票,由于到期日不固定,则管理者对该金融资产可以指定为“可供出售金融资产”,也可以指定为“交易性金融资”,但不可以指定为“持有至到期投资”。
其二,金融资产的分类,一旦确定,就不得随意改变。
2 定义特点对比分析
(1)可供出售金融资产是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。其特点:一是该资产持有限期不定,即企业在初次确认时并不能确定是否在短期内出售以获利,还是长期持有以获利。也就是其持有意图界于交易性金融资产与持有至到期投资之间;二是该资产有活跃市场,公允价值能够通过活跃市场获取。
(2)交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。其特点:一是企业持有的目的是短期性的,即在初次确认时即确定其持有目的是为了短期获利。一般此处的短期也应该是不超过一年(包括一年);二是该资产具有活跃市场,公允价值能够通过活跃市场获取。
(3)持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 基本相当于原长期债权投资。其特点:一是到期日固定、回收金额固定或可确定。到期日固定、回收金额固定或可确定是指相关合同明确了投资者在确定的时间内获得或应收取现金流量的金额和时间;二是有明确意图持有至到期。有明确意图持有至到期投资是指投资者在取得投资时意图明确,准备将投资持有至到期,除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件,否则将持有至到期;三是有能力持有至到期。有能力持有至到期是指企业有足够的财务资源,并不受外部因素影响将投资持有至到期。
3 初始计量对比分析
(1)公司企业取得交易性金融产时,会计处理为:
借:交易性金融资产——成本(支付的全部款项扣除交易费用及垫付的股利或利息后的余额)
借:投资收益(发生的交易费用)
借:应收股利(购入股票时已宣告但尚未发放的现金股利)
借:应收利息(购入债券时已到付息期但尚未领取的利息)
贷:银行存款(实际支付的款项)
(2)公司企业取得持有至到期投资时,会计处理为:
借:持有至到期投资——成本(面值)
借:应收利息(购入债券时已到付息期但尚未领取的利息)
贷:银行存款(实际支付的价款)
借或贷:持有至到期投资——利息调整(按记账规则倒挤差额)
(3)公司企业取得可供出售金融资产时,会计处理为:
借:可供出售金融资产——成本(若为股票即为公允价值与交易费用之和,若为债券,即为债券面值)
借:应收股利(购入股票时已宣告但尚未发放的现金股利)
借:应收利息(购入债券时已到付息期但尚未领取的利息)
贷:银行存款(实际支付的价款)
借或贷:可供出售金融资产——利息调整(若购入债券,按记账规则倒挤差额。购入债券业务与持有至到期投资业务的会计处理相似,只是科目不同而以)
对于以上三类投资业务的初始计量的会计处理,要注意把握好以下三个要点:
其一是三者初始成本不同。“交易性金融资产”以公允价值作为初始成本;“持有至到期投资”以面值作为初始成本;“可供出售金融资产”以公允价值与交易费用之和作为初始成本。
其二是交易费的处理不同。“交易性金融资产”的交易费作为当期损益,冲减投资收益;“持有至到期投资”的交易费作为初始成本的一部分,单独反映在“持有至到期投资——利息调整”科目中;“可供出售金融资产”的交易费直接作为初始成本的一部分。
其三就是对于“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”两类投资购入债券的会计处理相似,只是科目不同而以。
4 资产负债表日对比分析
(1)对于交易性金融资产,公司在资产负债表日时作:
①当公允价值上升时:
借:交易性金融资产——公允价值变动
贷:公允价值变动损益
②当公允价值下降时,作上升时相反的会计处理。
(2)对于持有至到期投资,公司在资产负债表日时作:
借:应收利息(若为分期付息债券,按票面利率计算的利息)
借:持有至到期投资——应计利息(若为到期一次还本付息的债券按票面利率计算的利息)
贷:投资收益(持有至到期投资账户的摊余成本与实际利率计算的利息)
借或贷:持有至到期投资——利息调整(按记账规则倒挤差额)
(3)对于可供出售金融资产,公司在资产负债表日时作:
①当公允价值上升时:
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资本公积——其他资本公积
②当公允价值下降时,作上升时相反的会计处理。
对于以上三类投资业务在资产负债表日的会计处理,要注意把握好以下两个要点:
其一是公允价值变动的处理不同。“交易性金融资产”公允价值的变化作为当期损益,计入“公允价值变动损益”科目;“可供出售金融资产”公允价值的变化作为净资产,计入“资本公积——其他资本公积”科目;而“持有至到期投资”此时则不存在公允价值变化的问题。
会计调整业务处理分析 第4篇
随着我国市场经济的发展, 越来越多关联企业在进行关联交易时,出于逃避税收或虚增利润等目的,会违背市场的规律,人为的设定价格,从而将整体的税负降低。 通过关联交易逃避税款在跨国企业中的应用最多, 这是因为在一国之内的税制差异是比较小的, 从而存在的避税空间也相对较小;而国家和国家之间由于经济、政治和文化等方面的差异较大, 设置的税收制度之间的差异也较大, 这就给跨国企业的国际避税提供了巨大的可乘之机。 跨国企业以关联方之间的关联交易作为媒介,利润被转移至所得税较低的国家是常用的避税手段。 特别纳税调整就是税务当局以独立交易作为调整的基本原则,针对关联企业的交易造成的税款流失进行调整。
二、关联交易的界定及相关的税收负担
1、关联交易的相关会计准则
企业会计准则中对关联方的描述是一方控制、 共同控制另一方或对另一方施加重大影响, 以及两方或两方以上同受一方控制、 共同控制或重大影响的, 构成关联方。 根据会计准则对关联方的表述,可以将关联方的判定要素理解为三个方面, 即“ 控制”、“ 共同控制”、“ 重大影响”。 对于每个判定要素,会计准则同时给出了在实务操作中的具体执行标准。
另外, 在会计准则中对于关联企业之间的具体交易行为是否属于关联交易也给出了相应判定的范围, 会计准则对于关联企业之间的交易的信息披露也做出了规定。 根据关联交易在企业整体经营活动中的重要性不同, 信息披露的程度也不同。 根据关联交易对企业的经营成果和财务状况影响程度, 可以对关联交易的重要性进行评级。 对于重大的关联交易, 应当及时地披露交易的细节,而对于影响甚微的关联交易,则没有披露的必要。
2、关联交易的相关税法规定
我国在《 中华人民共和国企业所得税法》 及《 中华人民共和国企业所得税法实施条例》 中对于关联方给出了定义,即在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系;直接或者间接地同为第三者控制;在利益上具有相关联的其他关系的企业、其他组织和个人。 在《 国家税务总局关于印发< 特别纳税调整实施办法( 试行)> 的通知》( 国税发〔 2009〕2号) 中,对于关联方给出了更为详细的判定标准:企业与其他企业、组织或个人具有达到标准的持股比例、借贷资金、高级管理人员、生产经营活动、 购买或销售活动,接受或提供劳务、实质控制、基本相同的经济利益及家族、亲属关系等,就可被判定为关联方, 其所进行的以上活动也可被判定为关联交易。
税法对于关联方及关联交易的定义, 相比于企业会计准则的描述更加详细,有更强的可操作性。 这是因为会计作为企业的一项管理活动, 关联交易更多的是企业集团整体利益的权衡, 而税法更多的是关注关联企业的交易是否符合公平交易的原则, 是否有通过关联交易来逃避税款意图等。
相对于会计准则来说, 税法对于关联交易信息披露的要求程度较低,但是对于时间有着硬性的要求。 此外, 跨国企业进行关联交易想要通过预约定价的方式降低税务风险,则需要向税务机关提供十分详尽的资料。 在预约定价的有效期内, 企业还需定期向税务机关报送关联交易的最新信息。 想要通过预约定价来提高税收确定性的企业,需要有更高标准的信息披露程度。
3、特别纳税调整方法及税收负担
独立交易的原则是特别纳税调整所必须遵循的原则。 将同无关联的第三方进行交易时应当确定的金额或其他相关利益作为调整的基础。 特别纳税调整有三种基本的调整方法:可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法, 它们适用于一般的货物的购买和销售以及劳务的提供和消费等传统的业务。 此外,特别纳税调整还有交易净利润法、 利润分割法和其他符合独立交易原则的方法。 后三种方法更多的适用于关联企业之间较为复杂的交易活动。
关联企业之间在进行交易时,一旦出现交易价格同正常交易价格有偏差的现象,被税务机关进行特别纳税调整的风险就会增加。 在这种情况下,企业应当向税务机关提供能够证明该笔交易具有正当理由的充分证据, 否则,企业将会承担由于特别纳税调整而带来的税收负担。 特别纳税调整对于整个企业集团来说,无疑是双重征税。
各关联方承担着由于特别纳税调整存在的税收负担风险,还承担着税收之外的其他负担。 这包括企业因为承担风险而付出的管理成本、向税务机关提供关联交易的详细资料、向税务师事务所等专业机构进行咨询等额外的税收负担。 这些构成了企业的隐形负担,包括财务、人力、行政等方面。
三、特别纳税调整下关联交易的会计处理
1、关联企业销售货物或提供劳务的会计处理
通过货物的销售和购买以及劳务的提供和购买的关联交易,收入和利润被转移至亏损企业或者外国低税负地区的关联企业,是关联企业惯用的避税方法。 由于关联企业之间业务的成交价格同无关联的第三方的交易价格相比显失公允,因此也是最容易被税务机关稽查到的,风险也是最大的。 关联企业在面临被税务机关进行特别纳税调整的风险时,对于关联交易的非正常部分应当在会计分录中有所体现。
关联企业在进行关联交易时,在交易价格还未获得税务机关认可的情况下,应当按照近期该商品或劳务的平均销售价格入账计算收入,同时设置“ 资本公积”下的明细科目“ 关联方交易差价”核算交易价格中显失公允的那部分收入。 对于关联企业之间的交易,可以分为正常商品( 劳务) 的销售和非正常商品( 劳务) 的销售两大部分,下面将分别举例说明。
正常商品的销售或者劳务的提供,应当按照该项业务的公允价值入账并计算收入,并按照公允价值计算销项税额。 所得到的对价的公允价值和价税合计之间的差额计入 “ 资本公积一关联方交易差价”科目。
例1:A公司2015年销售1000台空调给位于低税负国家的子公司B, 每台的销售价格是1000元( 不含增值税) 。 当年A公司销售给国内非关联企业的销售价格是1400元每台。 该项交易符合收入确认条件且已经全额收到款项。 请写出A公司在向B公司销售空调时应做出的会计分录。
A公司的会计分录为:
借:银行存款1170000
资本公积一关联方交易差价 468000
贷:主营业务收人1400000
应交税费一应交增值税(销项税额)238000
非正常商品的销售包括出售债权、固定资产、无形资产、交易性金融资产等给关联企业,出售方无法证明交易价格公允的情况下,应当以资产的账面价值计算收入及相关税费,并将实际收入的差额与账面价值的差额计入“资本公积一关联方交易差价”科目。
例2:A公司2015年将账面价值1000万元的应收账款以520万元的价格出售给关联方B, 已收到银行存款。 请写出A公司出售债权的相关会计分录。
借:银行存款5200000
资本公积一关联方交易差价4800000
贷:应收账款 10000000
2、关联企业之间融通资金的会计处理
关联企业之间融通资金,并且通过提高利息的方式将利润从高税率企业转移至较低税率的企业。 我国税法对于企业的利息扣除有着明确的规定,首先,利率不能超过金融企业同期的利率水平,其次,关联企业之间的资金借贷比例不能超过规定的标准,借款总额和实收资本的比例金融企业不能超过5:1,其他企业不能超过2:1。 这就给关联企业试图通过资本借贷来降低总体税负带来了极大的难度,但不排除关联企业并非出于避税的目的,而是由于整体战略的布局,借款的利率水平和金额超过了税法规定的额度。
例3:A公司将1200万元资金借给关联企业B公司( 非金融企业) 一年。 合同签订的借款年利率为10%,同期金融业的贷款年利率为7%。 B公司的实收资本为530万元。 请写出B公司借入资金相关的会计分录。
借:财务费用742000
资本公积一关联方交易差价458000
贷:银行存款1200000
四、结语
在税务当局对关联企业之间的交易越来越关注的当下,企业通过关联交易进行避税的空间也越来越小。 企业在进行关联交易时应当尽量符合独立交易的原则,提供有关证据证明有关的交易是有正当理由的。 另外,还可以和税务当局签订预约定价安排, 以免由于特别纳税调整,给企业带来额外的税收负担,同时企业还应注重在纳税调整后的会计处理。
摘要：特别纳税调整在税务工作中的应用范围越来越广泛,包括购销货物和提供劳务,有形资产或无形资产的转让,资本借贷等多个环节。特别纳税调整对象是关联企业之间交易价格及其对税款的影响。特别纳税调整在遵循独立交易的原则下,使用的方法根据关联交易的性质不同以及企业的性质不同可以使用不同的特别纳税调整方法。企业的会计处理也会根据特别纳税调整的实施而有所不同,从而影响企业的税后净利润。
关键词：特别纳税调整,关联交易,会计处理
参考文献
[1]高金平:特殊关联交易涉及资本性投入的会计与税务处理[J].中国税务,2014(1).
BT业务会计处理 第5篇
企业会计准则第5号
三、企业采用建设转让方式(B丁)参与公共基础设施建设业务，应当如何处理?
答:企业采用建设转让方式(BT)参与公共基础设施建设业务，应当按照以下规定进行处理:
(一)本规定涉及的BT业务应当同时满足以下条件:
1.合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标的企业。
2.合同投资方为按照有关程序取得合同的企业(以下简称合同投资方)。合同投资方按照规定设立项目公司(以下简称项目公司)进行项目建设和运营。
3.合同中对所建造公共基础设施的质量标准、工期、移交的对象、合同总价款及其分期偿还等作出约定，同时在合同期满，合同投资方负有将有关公共基础设施移交给合同授予方或其指定的单位，并对基础设施在移交时的性能、状态等作出明确规定。
(二)与BT业务相关收入的确认
1.建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业会计准则第15号一一建造合同》确认相关的收入和费用。基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号一一收入》确认与后续经营服务相关的收入。
合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的，应当在确认收入的同时确认金融资产，并按照《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》的规定处理。
建造过程如发生借款利息，应当按照《企业会计准则第17号一一借款费用》的规定处理。
2.项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定确认为金融资产。
(三)BT业务所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产。
会计调整业务处理分析 第6篇
关键词 地面气象观测;异常数据;处理方法
中图分类号：P412.1 文献标志码：B 文章编号：1673-890X（2015）27--02
根据《中国气象局关于县级综合气象业务改革发展的意见》（气发〔2013〕54号）文件要求，自2014年1月1日起，开展地面气象观测业务调整工作，优化国家级台站观测任务，取消云状和烟幕等13种天气现象观测，调整人工观测时次业务;对观测项目的调整主要包括云、能见度、天气现象、降水、蒸发和雪深等多项观测要素内容进行改调;同时，对视程障碍类天气现象和降水类天气现象进行调整[1]。另外，对数据文件调整包括长Z文件、A文件、Y文件、日数据文件及重要天气报等文件数据进行调整;对设备异常故障处理、记录异常处理及重要天气报异常处理等进行适当调整，提高观测数据的准确性;整个观测业务流程调整后更加规范性、科学性，符合现代化气象观测需求，极大地提高了观测业务质量水平。地面气象观测业务随着气象事业的发展和气象技术的进步不断发生变革，使适应现代化观测业务需求，但在任何一次业务转型调整过程中都会出现不同程度的故障，导致观测数据异常的情况，而如何正确处理这种异常数据问题，避免该问题的再次发生是本文讨论的重点[2]。
1 新型自动站地面气象观测业务流程
根据国家气象总局规定，临汾市各县级在2013年12月31日正式启用新型自动气象站。同时，对地面气象测报业务流程和平台软件进行更换，全面开启新型ISOS-SS测报业务软件。该观测软件主要由SMO模块和MOI模块两部分组成。其中前者构建于主机、网络设备等基础硬件平台上，包括数据层、应用层、接口层等几部分组成，主要负责完成自动观测业务，具有观测与编制、参数设置、质控、数据维护和设备维护几大功能。SMO模块主要负责完成业务处理，对数据进行采集、查询并发出指令等动作，起到数据的质控效果。最后经由FTP完成报文传输。
2 改革调整中地面气象观测业务异常数据处理问题
2.1 异常数据记录的处理
正点数据在白天出现异常时，应立即进行定时记录处理，其他正点时次应在下一时次观测前完成修改并上传。若出现夜间数据异常，且对08：00、09：00记录产生影响的应在10：00前完成修改并上传。或使用数据前后10 min的代替，正点前后10 min数据可通过正点“观测编报”页面中“代缺”按钮找到。
2.2 极值处理
由于极值挑取不考虑本小时实有分钟数据的多少，若正点数据中的气温、相对湿度、风向、风速、气压、地温、草温小时极值缺测或异测时，可从实时记录中挑取。正点数据用正点后10 min或备份站代替时，若该值挑为小时极值，出现时间记为正点00分，如果正点数据为内插值，若该值恰好挑为小时极值时，出现时间记为缺测。
2.3 能见度数据异常处理
能见度数据出现异常可能是设备故障引起，若出现当能见度设备故障或数据异常，非定时观测时次的正点数据中所有能见度数据均按缺测处理;定时观测时次需要进行人工补测，人工观测值存入Z文件CW段能见度和VV段10 min平均能见度，其他VV段自动能见度数据按缺测处理;A文件中使用人工观测值，须在备注栏说明。
2.4 长Z文件异常处理
若测报软件中出现的长Z文件内容异常，且每个正点都是，可判定为形成了旧的长Z文件造成的，在数据传输时把旧文件进行传输而出现的异常问题。重新启动电脑后直接生产的文件为旧长Z文件，有质控的文件为新长z文件。若出现这种数据异常的问题，仅通过卸载软件重新安装是不能解决问题的，需要重新安装电脑操作系统方可。
2.5 霾记录处理
自动站观测到霾现象，且日内出现霾记录持续6个（含）以上时次，则当日日数据文件连续天气现象段记霾。若日内持续霾记录不足6个时次但跨日后超过5个，则当日界前（后）持续霾记录超过3个时次时在相应日记霾，当日界前和后持续霾记录均为3个时次时，只在日界前记霾。当台站人员发现正点数据中现在天气现象缺测或数据异常时，日数据连续天气现象段霾记录以人工处理为准。当发现已自动发送的日数据异常时，利用业务软件的更正编报功能对日数据进行更正，并在次日08：00前将更正后的日数据文件上传。实时观测、正点观测和重要天气报记录按照原规定不变。A文件中霾记录以日数据记录为准。夜间出现能确定为沙尘类的现象，被误判为霾时，应在08：00前对相应时次的Z文件进行更正编发。
3 提高改革调整中地面气象观测业务水平注意事项
3.1 数据备份
数据备份分为日常数据备份和更换计算机时完全备份。其中日常数据备份可以通过SMO中数据处理菜单下的数据归档实现，也可以直接拷贝：isos-》smo-》下的dataset、metadata来实现。更换计算机完全备份，为了确保气象数据的连惯性和完整性，需要拷贝MOI目录如下文件夹MOIRecord、Aviation、AwsDataBase、Configure、Log、MOIRecord、ReportFiles、synop及ZBack。
3.2 计算机校时
自动站的计算机要设置内网网络校时，在关闭自动站GPS授时功能的前提下，可每天与省网络中心服务器校时1次，并确保SMO每小时一次计算机与采集器校时的准确性
3.3 网络安全
部分省气象中心为了网络安全禁用Ping指令，这一做法对地面测报业务的自动通讯有一定影响。目前，使用的自动发送文件通讯软件具有自动检测和通讯故障警报能力，需要ftp接收服务器和防火墙对地面气象测报计算机开放ping指令，确保文件的正常传输和对网络链路的实施监测。
3.4 重要天气现象记录
若夜间出现重要天气现象，且达到始发或续发重要天气报标准并持续到07：30之后的情况下，所有台站对观测到大风、冰雹等现象合并在08：00Z文件中，无需另发报;雷暴则以07：30以后第一声雷时间编报为准。20：00-次日07：00出现的重要天气现象，对于能准确判断发生时间的要在10 min内编发。一般对于出现大风、雷暴、冰雹、雾和浮尘等现象时编发重要天气报，需要记录出现的相应时间、方位、风速或直径等情况。
3.5 降雪加密观测
启动降雪加密观测时，雪深和降水观测数据可输入正点长Z文件中，不需要上传加密降雪观测文件。
参考文献
[1]任爽，安宁，赖丽娜.地面气象观测业务改革对一般气象站的影响[J].广东气象，2012（3）.
[2]李进虎.地面气象观测业务改革后数据质量管理的思考[J].青海气象，2012（2）.
视同销售业务的税务与会计处理分析 第7篇
一、将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目
《增值税暂行条例实施细则》第二十三条规定“本细则所称非增值税应税项目, 是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产, 包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产, 均属于不动产在建工程”。通过该规定可以清晰地反映, 对于“视同销售”规定中的“非增值税应税项目”主要是将自产、委托加工货物用于“不动产在建工程”, 而《企业会计准则第4号固定资产》规定“建造固定资产领用工程物资、原材料、库存商品, 应按其实际成本转入所建工程成本”。同时, 企业所得税也未将自产货物用于在建工程行为纳入“视同销售”范围, 与会计处理保持一致, 无需纳税调整。但是, 在实务操作中, 会计人员需按“当月同类货物平均售价、最近时期同类货物平均售价或组成计税价格”等税法规定合理确定视同销售货物的销售额, 即会计上的公允价值, 以准确计算缴纳增值税。
例:甲企业将自产A产品10件, 用于本企业不动产在建工程, 该产品单位生产成本是1000元/件, 售价为1500元件, 该企业增值税率17%。根据以上资料, 会计处理为:
若上述A产品作为本企业原材料是从外部购进的, 买价为1500元/件, 就需做“进项税转出”处理:
二、将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费
增值税将该用途的货物规定为视同销售, 企业所得税法同样将其纳入视同销售范围处理, 且《企业会计准则第9号职工薪酬》则规定按非货币性福利予以处理, 即“企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工, 按该产品的公允价值和相关税费, 计量应计入成本费用的职工薪酬金额, 并确认为主营业务收入, 其销售成本的结转和相关税费的处理, 与正常商品销售相同”。由此可见, 两税法规定与会计处理达成一致, 即会计销售与应税销售一致, 无需任何税务调整。
例:乙公司将本企业生产的彩电400台, 产品成本2000/元台, 售价3000元/台发给职工, 作为职工福利。会计核算如下:
若上述彩电为公司外购用于职工福利, 在《增值税暂行条例》中规定, 该货物进项税不得抵扣;而企业所得税法规定视同销售, 且《企业会计准则第9号职工薪酬》规定“以外购商品作为非货币性福利提供给职工, 应按照该商品的公允价值和相关税费, 计量应计入成本费用的职工薪酬”。在此, 笔者认为, 在会计和所得税的处理上应与上述一致, 即按公允价值确认收入, 同时缴纳所得税, 但是在增值税上, 由于货物没有增值, 应将外购货物已抵扣的进项税额转出。
三、将自产、委托加工或者购进的货物作为投资, 提供给其他单位或者个体工商户以及将货物用于其他非货币性资产交换
在会计上, 以货物对外投资, 取得一项长期股权投资或换入其他货物等非货币性资产, 在不考虑该交换不具有商业实质的情况下, 均应按《企业会计准则第7号非货币性资产交换》进行处理, 即“应以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本;换出资产为存货的, 应当视同销售处理, 根据《企业会计准则第14号收入》按照公允价值确认销售收入, 同时结转销售成本, 换出资产公允价值和账面价值的差额, 在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示”;在增值税上, 不区分货物来源, 一律作为视同销售处理;在企业所得税上, 《实施条例》明确规定“企业发生非货币性资产交换”应当视同销售货物。由此可见, 在一般情况下, 将货物用于投资或进行非货币性资产交换时, 会计与两税法规定一致, 不需进行纳税调整;
但是, 在将货物用于投资而形成同一控制下企业合并时, 《企业会计准则第2号长期股权投资》对同一控制下控股合并的会计处理规定为“合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的, 应当在合并日按照被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额, 应调整资本公积;不足冲减的, 调整留存收益”;显然, 在此情况下, 企业所得税法规定的视同销售与会计准则规定按账面价值处理而不确认收入出现了分歧, 必须在投资当年所得税汇算时, 对货物的处置进行所得税纳税调整。
笔者以自产货物用于投资为例, 分别就同一控制和非同一控制企业合并形成的长期股权投资予以说明。
例1:甲企业为一般规模纳税人, 适用的增值税税率为17%。该公司于2009年1月1日以库存商品对乙企业投资, 占乙企业注册资本的51%, 形成非同一控制下企业控股合并。投出商品的账面金额为9500000元, 公允价值为10000000元, 取得被购买方可辩认净资产公允价值份额为9000000元。甲企业会计处理如下:
上述业务处理, 与具有商业实质的其他非货币性资产交换相同, 不区分货物来源, 一律作为会计销售处理, 确认收入, 结转成本, 并计算缴纳销项税额。
例2:甲企业为一般规模纳税人, 适用的增值税税率为17%。该公司于2009年1月1日以库存商品对乙企业投资, 占乙企业注册资本的51%, 形成同一控制下企业控股合并。投出商品的账面金额为9500000元, 公允价值为10000000元, 被投资方可辩认净资产账面价值份额为9000000元。甲企业会计处理如下:
在此情况下, 会计上未作销售处理, 而企业所得税要求视同销售, 因此, 在当期所得税汇算时, 应调整增加视同销售收入10000000元, 调整增加视同销售成本9500000元。同时, 对于其他不具有商业实质的非货币性资产交换也应参照本例进行会计与税务处理。
四、将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者以及用于偿还债务
对于将货物用于此类业务的, 《企业所得税法实施条例》、《增值税暂行条例》均规定为视同销售, 《企业会计准则第12号债务重组》规定“以非现金资产偿清债务的, 债务人应分清债务重组利得与资产转让损益的界限, 并于重组当期予以确认;非现金资产为存货的, 应当作为销售处理”。因此, 此类业务会计处理与两税法规定不存在任何差异, 无需进行纳税调整。
例:甲企业用账面价值500000元的库存商品清偿所欠乙企业的700000元债务, 该商品公允价值为550000元, 增值税率17%。甲企业会计处理如下:
将货物用于利润分配的会计、税务处理与上例相同, 不再另行说明。
五、将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送给其他单位或者个人
该项业务, 在增值税法上属于视同销售, 用于对外捐赠的货物, 无论是自产、委托加工还是外购的, 均要视同销售确认销项税额并缴纳增值税;按照所得税法的规定, 该业务也同样视同销售。但是, 在会计处理上, 其不符合“收入的金额能够可靠计量”以及“相关经济利益很可能流入企业”两个条件, 因此其未同时满足《企业会计准则第14号收入》中所列示的五个收入确认条件, 不应作为会计销售确认收入。由此可见, 会计处理与企业所得税法形成差异, 应在捐赠当期进行纳税调整。
例:乙公司将自产商品用于公益性捐赠, 该产品成本10000元, 售价为15000元。增值税率17%, 乙企业账务处理如下:
会计调整业务处理分析 第8篇
A公司是一家大型国有工业企业, 拥有B公司100%股权, 投资成本1000万元, C公司是A公司的控股上市公司, A公司为加强产业结构调整, 经上级主管部门批准, 将B公司进行整体改制资产评估 (收益法评估) 之后, 按评估价值3000万元在公开市场上挂牌转让, C公司于公开市场上以该评估价格现金购买了B公司的全部股权, 成为B公司新的股东, 资产评估基准日和股权交易基准日为同一日期, 评估基准日B公司的净资产账面价值为2000万元 (A, B, C公司都采用同一会计政策) 。
根据国有产权管理办法规定, 国有股权转让给非国有企业必须经审计评估后在公开市场进行挂牌交易。C公司虽是A公司的控股子公司, 但不能按照股权的账面价值协议转让。
分析:虽然C公司是采取支付现金的方式从其母公司手中购买了B公司的股权, B公司由国有独资公司改变为国有控股上市公司的子公司。但是由于B公司, C公司在合并前、后均受A公司的最终控制, 因而是同一控制下企业合并行为, 应按同一控制下企业合并进行会计处理, 具体会计处理主要分以下四个方面来进行, 一是被合并方会计处理;二是合并方会计处理;三是母公司会计处理;四是编制合并会计报表。
1 被合方B公司
现行《企业会计准则》对同一控制下企业合并处理原则规定:合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面原已确认的资产和负债, 合并中不产生新的资产和负债;合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在合并方的原账面价值不变;会计政策不一致的, 应基于重要性原则, 统一会计政策, 即合并方应当按照本企业 (合并方) 会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整, 并以调整后的账面价值作为有关资产、负债的入账价值;在同一控制下企业合并中, 被合并方同时进行改制并对资产负债进行评估调账的, 应以评估调账后的账面价值并入合并方。
由于对B公司改制的资产评估是按收益法进行, B公司无法对评估基准日的资产、负债进行评估调账, 即B公司不需作账务处理, 同时按同一控制下企业合并处理原则, 合并方在在合并中取得的被合并方的各项资产、负债应维持在被合并方的原账面价值不变, 即B公司以原账面价值纳入C公司的合并范围。
如果B公司改制资产评估是按成本法进行, 则B公司可对评估基准日的资产、负债进行评估调账, 即B公司各项资产、负债应按评估后的账面价值作纳入C公司的合并范围。
2 合并方C公司
现行《企业会计准则》对同一控制下企业合并处理原则规定:合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额, 应当调整所有者权益相关项目, 不计入企业合并当期损益。合并方在企业合并中取得的价值量相对于所放弃价值量之间存在差额的, 应当调整所有者权益。
合并方C公司以3000万现金购买该项股权时, 应当在合并日按照取得被合并方B公司所有者权益账面价值 (纳入C公司合并范围的账面价值) 作为长期股权投资的初始成本, 初始成本与支付对价账面价值的差额调整所有者权益。C公司的会计核算如下:
借:长期股权投资B公司 2000万元
资本公积股本溢价 1000万元
贷:银行存款 3000万元
3 母公司A公司
现行《企业会计准则》长期股权投资的有关规定:企业持有的长期股权投资的过程中, 由于各方面的考虑, 决定将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时, 应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值, 出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额, 应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资, 原记入资本公积中的金额, 在处置时亦应进行结转, 将与所出售股权相对应部分在处置时自资本公积转入当期损益。则A公司会计核算如下:
借:银行存款 3000万元
贷:长期股权投资B公司 1000万元
贷:投资收益 2000万元
4 编制合并会计报表
从整个企业集团来看该项交易并没有实质性的经济利益流入或流出, 因此, 该项交易应视同内部销售资产在编制集团合并报表时作抵消处理。合并当年编制如下合并抵消分录:
借:投资收益 2000万元
贷:资本公积 1000万元
长期股权投资 1000万元
连续编制合并报表时合并抵消分录:
借:年初未分配利润 2000万元
贷:资本公积 1000万元
参考文献
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南[S].北京:中国财政经济出版社, 2006.
会计调整业务处理分析 第9篇
一、预售业务的会计处理
根据会计准则规定, 房地产企业预售业务的会计处理为:当企业收到预售款项时, 由于不符合收入的确认原则, 所以不确认收入, 而是作为负债计入预收账款, 待房屋交给购买方时, 再确认收入。即:收到预售款项时, 借记“银行存款”, 贷记“预收账款;房屋交给购买方时, 借记“预收账款”, 贷记“主营业务收入”, 同时结转成本, 借记“主营业务成本”, 贷记“开发产品”。
二、预售业务的税务处理
第一, 营业税的处理。根据税法规定, 企业转让土地使用权或销售不动产, 采用预收款方式的, 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。所以当房地产企业预售房屋收到预收款项时, 应计算并交纳相应的营业税, 根据收到的款项金额和税率相乘即为要交的营业税, 会计分录为:借记“营业税金及附加”, 贷记“应交税费”, 同时根据计算出应交的城建税及教育附加, 编制会计分录同上。
第二, 土地增值税的处理。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人, 就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。房地产企业符合土地增值税的交纳条件, 所以在销售房地产时应交纳土地增值税。
土地增值税实行的是四级超率累进税率, 计算方法是:应纳税额=∑ (每级距的土地增值额适用税率) 。在实际工作中, 分部计算比较繁琐, 一般采用速算扣除法计算, 即:土地增值税税额=增值额适用税率-扣除项目适用税率, 其中增值额是销售房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额, 扣除项目包括取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、其它扣除项目。为了保护房地产企业的发展, 房地产企业还可以加计扣除。若是销售的旧房, 扣除项目指的是旧房的评估价格。
由以上土地增值税的计算方法来看, 房地产企业要计算其应交的土地增值税首先要计算出房地产销售的增长额, 而计算增值额要先计算出该房地产可扣除的成本费用等扣除项目。对于房地产企业的预售业务, 在销售时, 房地产的开发还没竣工, 其成本还不能核算出来, 所以其土地增值税无法计算。对于这种情况, 土地增值税暂行条例有规定:纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入, 由于涉及成本确定或其他原因, 而无法据以计算土地增值税的, 可以预征土地增值税, 待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算, 多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。由此看来, 房地产企业的预售业务收到预售款项时, 应按照收到款项和各地规定的预征比例计算应预交的土地增值税, 根据计算出的土地增值税金额借记“营业税金及附加”, 贷记“应交税费”。
第三, 所得税的处理。为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理, 国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题也有特别的规定:房地产开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品, 在其未完工前采取预售方式销售的, 其预售收入先按预计计税毛利率分季 (或月) 计算出当期毛利额, 扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额, 待开发产品结算计税成本后再行调整。
非经济适用房开发项目预计计税毛利率按以下规定确定:开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的, 不得低于20%;开发项目位于地及地级市城区及郊区的不得低于15%;开发项目位于其他地区的不得低于10%。
[例]某市某房地产企业2008年取得预售房屋款项100万元, 该市规定房地产企业预售业务所得税的预计计税毛利率为15%, 土地增值税的预征比例为2%。则该房地产企业在预交预售业务所得税时应作如下处理:预收款项的毛利是15万元 (10015%) , 应交的营业税是5万元 (1005%) , 应交的城建税及教育附加是0.5万元 (57%+53%) , 预交的土地增值税是2万元 (1002%) , 预售业务应调整的应纳税额是7.5万元 (15-5-0.5-2) , 房地产企业预售业务应预交的所得税是1.875万元 (7.525%) 。
以上是房地产企业预售业务预交所得税的处理, 待房屋竣工后再根据实际情况进行调整。
此外, 企业会计准则对预售业务不确认收入, 而税法规定取得预收款项时应交所得税, 从而产生可抵扣的暂时性差异。房地产企业应确认递延所得税资产, 根据预收账款的账面价值和计税基础产生的可抵扣暂时性差异计算出递延所得税资产, 借记“递延所得税资产”, 贷记“所得税费用”, 同时要调整该年度的应纳税额。
参考文献
[1]中国注册会计师协会:《税法》, 经济科学出版社2008年版。
会计调整业务处理分析 第10篇
关键词：视同销售,增值税,所得税
一、会计制度和税务法规在视同销售规定上的理念差异分析
(一) 会计准则与所得税实施条例
所得税条例按照法人所得税制进行视同销售判定, 对于同一法人实体内部的货物转移, 如管理部门间、分公司间、在建工程等不作为视同销售行为, 自然该经济行为也不涉及企业所得税核算。
但是在非货币资产交换、债务重组中, 企业所得税法和增值税法, 都将资产交换行为视同销售而计算税款。
会计准则的规定, 却与税法有所差异:在非货币资产交换和债务重组中, 资产交换行为具有商业实质且公允价值能够可靠计量时, 会计上确认损益, 视同销售收入处理, 与税法一致;如果资产交换行为不具有商业实质且公允价值不能够可靠计量时, 会计上不按销售收入处理, 不确认损益, 此时与税法的规定产生差异, 需要进行纳税调整。
(二) 会计准则与增值税暂行条例
会计准则与增值税暂行条例对于视同销售的差异可以总结为, 增值税的规定更为宽泛, 不仅包括经济行为发生了资产增值性质外, 除了偿债行为外, 资产发生了经济实体间的转移, 为了保证增值税税源的目的, 考虑税收监管的困难, 无论资产是否产生增值额, 也不管货物的来源如何, 均要进行视同销售计算缴纳增值税。其中如将外购的货物用于在建工程、职工福利等没有增值性质的经济行为, 要进行进项税额转出。
(三) 所得税实施条例与增值税暂行条例
在视同销售行为判定上, 企业所得税和增值税有一定的差别, 表现在:
1、在视同销售行为上, 增值税不仅考虑货物的用途, 而且还要考察货物的来源;所得税并不考虑货物的来源吗, 只针对货物的用途。
2、增值税法对设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人, 货物在机构间的转移用于销售的, 要作为视同销售处理, 而企业所得税对于货物在同一法人内部件的转移, 如固定资产、管理部门、分公司、总机构之间的相互转移货物等, 都不作为视同销售处理。
3、企业所得税中, 货物、劳务、财务用于偿债的, 应当视同销售处理, 而增值税并没有此类规定。
4、增值税法规定上, 无论货物是自产还是外购的, 也无论货物对外投资还是非货币资产交换, 都要采用公允价值计算其销项税额。跟企业所得税相比, 增值税视同销售的外延要宽泛很多。
5、具体核算上看, 增值税按照视同销售计算销项税额, 所得税则是在年终进行汇算清缴时, 进行纳税调整, 按照税法规定, 进行一定比例的准予扣除。
二、视同销售业务的会计与税务处理差异分析
(一) 将货物交付他人代销
这种视同销售行为, 与一般销售行为没有差别, 委托方再收到代销清单时, 确认收入, 结转成本。会计处理如下:
借记应收账款;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
借记主营业务成本;贷记库存商品或存货等
(二) 销售代销货物
这里要分两种情况, 一种是视同买断方式, 一种是收取手续费方式。
1、视同买断方式
会计核算为:
借记应收账款;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
借记主营业务成本;贷记库存商品或存货等
2、收取手续费方式
在收取手续费的方式下, 委托方与受托方签订协议, 不得随意改变售价, 委托方按照协议规定, 按一定比例向受托方支付代销手续费, 该手续费即为劳务费用, 该劳务费用 (手续费) 才是受托方的经济利益, 对受托方讲, 销售代销商品, 不确认收入和不结转成本, 将销售收入作为对委托方的负债。只有手续费得到确认时, 才能确认销售收入。
(三) 将货物移送非同一县 (市) 其他机构
增值税暂行条例实施细则中规定:设有两个以上机构 (相关机构设在同一县、市的除外) 并实行统一核算的纳税人, 将货物移送给其他机构用于销售, 应当视同销售, 按规定计算缴纳增值税。
但是在会计上, 这种企业内部货物转移业务, 是不应该确认收入的。在税收实务中, 由于两个机构以属地原则向各自机构所在地主管税务机关申报纳税, 属于两个纳税主体, 因此这种异地销售必须符合两个条件后:第一是对购货方开具发票;第二是收取购货方的货款时, 转移货物方要确认收入并计算销项税额。如果不满足这两个条件, 要由两个机构同属的总机构缴纳增值税。
税务会计核算为:
借记应收账款;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
(四) 将货物用于非应税项目
这里要分为两种情况:
1、将委托加工收回的货物或自产的货物用于非应税项目如
管理部门、在建工程、非生产机构、用于馈赠或提供劳务、赞助等增值税非应税项目, 由于控制权、所有权还没有发生转移, 相关的风险和收益也没有发生转移, 因此不能确认为收入, 只能按照税法规定视同销售计算销项税额, 同时结转成本。
会计核算为:
借记在建工程;贷记库存商品 (账面价值) ;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
2、如果是外购的货物用于在建工程等, 这种情况企业应当将外购货物已抵扣的进项税额转出, 同时结转货物的成本:
会计核算为:
借记在建工程 (或管理费用、开发支出等) ;贷记库存商品;贷记应交税费应交增值税 (进项税额转出)
(五) 将自产、委托加工或购买的货物作为投资
长期股权投资等资产的增加就是将货物转移出去为了给企业带来经济利益, 其实质符合收入确认原则, 应当确认为收入。会计准则规定, 如果投资是在非同一控制下企业合并时发生, 会计上就要视同销售处理:
会计核算为:
借记长期股权投资;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
借记主营业务成本;贷记库存商品
但是在同一控制下的企业合并, 由于属于企业内部间的资产转移, 不符合收入确认原则, 所以不确认收入, 但是按照增值税法规定, 这种情形是要视同销售处理的, 所以只能按照成本予以转账, 以换出资产的账面价值和销项税额, 作为长期股权投资的计量成本。
会计核算为:
借记长期股权投资;贷记库存商品;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
(六) 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者
这种情形下, 虽然并没有直接的现金流入发生, 但是商品的所有权、风险与报酬都已经转移到了投资者和股东身上, 这与将货物出售给投资者和股东, 并没有实质区别, 因此符合销售收入确认的条件, 应当视同销售收入进行处理, 按照货物的公允价值确认收入。
会计核算为:
借记应付股利;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
借记主营业务成本;贷记库存商品
(七) 将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费
1、用于集体福利时
将自产、委托加工的货物用于集体福利时, 所有权、控制权没有发生转移, 而且相关的收益和风险也没有发生转移, 而且在用于集体福利时, 一般要低于市场价格进行资产转移, 这时是不符合收入确认的条件的, 也不能结转其成本。
会计核算为:
借记应付职工薪酬;贷记库存商品 (账面价值) ;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
2、用于个人消费时
这种对外转移资产的行为, 虽然对企业职工, 但是相当于以资产的形式支付其薪酬, 无论是货币资产还是非货币资产在转以后都变成了职工的私有财产, 相应的所有权或控制权也发生了转移。这种行为使企业的机会成本减少, 相当于有经济利益的流入和企业债务的减少。这种经济行为是符合收入的确认条件的。
会计核算为:
借记应付职工薪酬;贷记主营业务收入;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
借记主营业务成本;贷记库存商品
(八) 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人
将自产、购买到、委托加工的货物无偿赠送给他人, 既不会导致企业资产增加、负债减少, 也不回使企业所有者权益增加, 也没有经济利益流入企业, 所以不能确认为收入, 只能结转成本。
会计核算为:
借记营业外支出;贷记库存商品 (账面价值) ;贷记应交税费应交增值税 (销项税额)
三、建议
会计人员应当明确概念, 加强会计和税法理论知识学习;熟悉业务, 增加实践经验;增强业务能力, 加强职业判断, 才能更好地掌握销售业务中会计实务与税务处理的异同。
参考文献
[1]王惠.视同销售业务的会计及税务处理[J].中国科技纵横, 2009, 12
[2]李忠瑞, 郭怡.增值税视同销售行为的会计处理[J].商场现代化, 2010, 20
会计调整业务处理分析 第11篇
关键词：新会计准则,债务重组,差异分析
一、债务重组的概念和方式
债务重组, 是指在债务人发生财务困难的情况下, 债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。债务重组有四种方式:一是以现金资产清偿债务, 这里的现金资产主要是指库存现金、银行存款、其他货币资金等;二是以非现金资产清偿债务, 这里的非现金资产主要是指债券或股权投资、存货、固定资产、无形资产等;三是将债务转为资本;四是修改其他债务条件, 其中前三种属于即清偿债务, 后一种属于延期清偿债务。
二、有关债务重组的税收规定
(一) 以非现金资产清偿债务重组的税收规定
债务人 (企业) 以非现金资产清偿债务, 除企业改组或者清算另有规定外, 应当分解为按公允价值转让非现金资产, 再以非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理, 债务人 (企业) 应当确认有关资产的转让所得 (或损失) ;债权人 (企业) 取得的非现金资产, 应当按照有关资产的公允价值 (包括与转让资产有关的税费) 确定其计税成本, 据以计算可以在所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。
(二) 以债务转为资本重组的税收规定
在以债务转为资本方式进行的债务重组中, 除企业改组或者清算另有规定外, 债务人 (企业) 应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额, 确认为债务重组所得, 计入当期应纳税所得;债权人 (企业) 应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。
(三) 债务重组中债权人对债务人让步的税收规定
债务重组业务中债权人对债务人的让步, 包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等, 债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值 (包括与转让非现金资产有关的税费) 的差额, 确认为债务重组所得, 计入当期的应纳税所得额中;债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额, 确认为当期的债务重组损失, 冲减应纳税所得。
(四) 以修改其他债务条件进行债务重组的税收规定
以修改其他债务条件进行债务重组的, 债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额, 减记的金额确认为当期的债务重组所得;债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额, 减记的金额确认为当期的债务重组损失。
(五) 其他税收规定
企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或者债务重组所得如果数额占应纳税所得额的50%或50%以上的, 一次性纳税确有困难的, 可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。
(六) 关联企业之间的债务重组的税收规定
1. 关联企业间, 符合下列条件之一的, 经主管税务机关核准, 可以分别按照本办法规定处理:经法院判决同意的;有全体债权人同意的协议;经批准的国有企业债转股。
2. 如果不符合上述条件, 按以下原则处理:债权人不得确认重组损失, 而应当视为捐赠, 不能在税前扣除;债务人应当确认捐赠收入, 如果债务人是债权人的股东, 债权人所作的让步应当推定为股息分配。
三、新企业会计准则与税法的差异及处理
(一) 债务人以现金清偿债务重组的会计处理
在债务人以现金清偿债务重组方式下, 会计准则对债务重组的处理与现行税收法律法规对债务重组的处理之间的差异:债务重组会计准则与税法均将重组损益分成了债务重组损益或资产转让损益, 在确认损益时均以公允价值作为会计处理的依据, 但二者之间仍存在着一些差异。债务人以现金清偿债务情况下, 现金的计税成本和账面成本是一致的, 资产处置时的处置收益是一致的;债权人发生的债务重组损失, 会计处理直接计入当期损益, 而税法规定, 债务重组损失必须经税务机关批准才能税前扣除。如果未经批准, 则应调增应纳税所得额。
(二) 债务人以非现金资产清偿债务的会计处理
债务人以非现金资产清偿债务, 债务人资产转让损益的确认金额由于转出资产的账面价值与计税成本不同而存在差异;企业应当在计税时按照税法规定的计税成本确认资产转让损益。
(三) 债权人债务重组的会计处理
债权人发生的债务重组损失, 会计处理直接计入当期损益, 而税法规定, 债务重组损失必须经税务机关批准才能税前扣除;如果未经批准, 则应调增应纳税所得额。
(四) 关联企业之间债务重组的会计处理
关联企业之间的债务重组行为, 如果不符合税务机关批准的税前扣除条件的, 债权人会计处理时仍可计入当期损益, 而税法规定视同捐赠支出, 不得税前扣除, 则应调增应纳税所得额。如果债务人是债权人的股东, 债权人所作的让步应当推定为股息分配。会计处理时, 债权人作为债务重组损失处理, 债务人作为债务重组收益处理;计算所得税时, 债权人列支的债务重组损益不得税前扣除, 债务人取得的债务重组收益按收到股息红利时的税率差补税。
四、举例
例:B公司是A公司的股东, 2005年2月10日, A公司销售一批材料给B公司, 不含税价格为100 000元, 增值税税率为17%。当年3月20日, B公司发生财务困难, 无法按合同规定偿还债务, 经双方协商签定协议, A公司同意减免B公司20000元债务, 余额用现金立即偿清。A公司未对债权计提坏账准备。假设B公司适用33%的企业所得税税率, A公司适用15%的企业所得税税率。
双方的账务处理如下:
B公司 (债务人) :
借:应付账款117000
贷:银行存款97000
营业外收入债务重组收益20000
A公司 (债权人) :
借:银行存款97000
营业外支出债务重组损失20000
贷:应收账款1170000
由于此项债务重组在关联方之间发生, B公司是A公司的股东, 所以B公司的债务重组收益按税法规定应推定为股息红利所得, 在计算所得税时, 不能将债务重组收作为营业外收入处理, 而是作为应补税的投资收益处理。B公司应补税=[20000/ (1-15%) ]X (33%-15%) =4235.29 (元) 。A公司本期发生的债务重组损失20 000元, 会计上虽然确认了营业外支出, 调减了当期损益, 但在税务上并不认可这20 000元损失, 故需调增应纳税所得额20 000元, 影响所得税的金额为6 600元。
参考文献
[1]2007年注册税务师考试指定教材.财务与会计[M].北京:中国税务出版社, 2007.
