销售商品收入的确认（精选10篇）
销售商品收入的确认 第1篇
一、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬全部转移给购买方
风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失;报酬是指商品中包含的未来经济利益, 包括商品因增值以及直接使用该商品所带来的经济利益。
1、大多数情况下, 所有权上的风险和报酬伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移, 例如大多数零售交易。
2、有些情况下, 企业已将所有权凭证或实物交给买方, 但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬:
(1) 企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求, 又未根据正常的保证条款予以弥补, 因而负有责任。例如, 丙企业于6月30日销售一批商品, 商品已发出, 买方已预付部分货款, 余款由丙企业开出一张商业承兑汇票, 已随发票账单一并交付买方。买方当天收到商品后, 发现商品质量没达到合同规定的要求, 立即根据合同的有关条款与丙企业交涉, 要求丙企业在价格上给予一定的减让, 否买方可能退货。双方没有达成一致意见, 丙企业也未采取任何弥补措施。此销售表明, 尽管商品已经发出发票账单已交付买方, 也已收到部分货款, 但由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见, 买方尚未正式接受商品, 商品可能被退回, 因此商品所有权上的主要风险和报酬仍留在丙企业, 丙企业此时不能确认收入。收入应递延到按买方要求进行弥补时予以确认。
(2) 企业销售商品的收入是否能够取得, 取决于买方销售其商品的收入是否能够取得。例如, 采用支付手续费方式委托代销商品等。支付手续费方式委托代销商品, 是指委托方和受托方签订合同或协议, 委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。在这种方式下, 委托方发出商品时, 商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方, 委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入, 而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入;受托方应在商品销售后。按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
(3) 企业界尚未完成售出商品的安装或检验任务, 且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。
例如, 某电梯生产企业销售电梯, 电梯已发出, 发票账单已交付买方, 买方已预付部分货款, 但根据合同规定, 卖方负责安装, 卖方在安装并经检验合格后, 买方支付余款。在这种情况下, 电梯发出并不表示商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方。企业仍需对电梯进行安装, 安装过程中可能会发生一些不确定因素, 阻碍该项销售的实现, 因此只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。
(4) 销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款, 而企业又不能确定退货的可能性。例如, B企业为推销一项新产品, 规定凡购买该产品者均有一个月的试用期, 不满意的, 一个月内给予退货。在这种情况下, 该企业尽管已将商品售出, 也已收到价款, 但由于是新产品, 无法估计退货的可能性, 商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方, 该企业在售出商品时不能确认收入。只有在买方正式接受商品时或退货时才能确认收入。
3、有些情况下, 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方, 但实物尚未交付。这时应在所有权上的主要风险的报酬转移时确认收入, 而不管实物是否交付。
这方面的例子如交款提货的销售。交款提货销售是指买方已根据卖方开出的发票账单支付货款, 并取得卖方开出的提货单。这种情况下, 买方支付完货款, 并取得提货单, 即认为该商品所有权已经转移, 卖方应确认收入。
二、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出商品实施控制
企业将商品所有权上的主要风险的报酬转移给买方后, 如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权, 或仍然对售出的商品实施控制, 则此项销售点不能成立, 不能确认相应的销售收入。
三、收入的金额能够可靠地计量
收入能否可靠地计量是确认收入的基本前提。企业在销售商品时, 售价通常已经确定, 但销售过程中由于某些不确定因素, 也有可能出现售价变动的情况, 则在新的售价未确定之前, 即使款项已经收到, 也不应确认收入, 而应将其实际收到的款项作为预收账款处理。等新的售价确定后, 再按预收款销售产品的有关规定, 进行确认收入、补收或退回多收款项的账务处理。
四、相关的经济利益很可能流入企业
经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。在销售商品的交易中, 与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。销售商品的价款能否有把握收回, 是收入确认的一个重要条件, 企业在销售商品时, 如估计价款收回的可能性不大, 即使收入确认的其他条件均已满足, 也不应当确认收入。
五、相关已发生或将发生成本能够可靠的计量
根据收入和费用相配比的原则, 与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此, 如果成本不能可靠地计量, 即使其他条件均已满足, 相关的收入也不能确认, 如已收到价款, 收到的价款应确认为一项负债。
例如订货销售。订货销售是指企业已收到买方全部或部分货款, 但库存无现货, 需要通过制造或通过第三方交货。在这种销售方式下, 企业尽管已收到全部或部分货款, 但商品尚在制造过程中或仍在第三方, 相关的成本不能可靠计量, 因此只有在商品交付时才能确认收入。
企业销售商品应同时满足上述五个条件, 才能确认收入。任何一个条件没有满足, 即使收到货款, 也不能确认收入。
参考文献
[1]、许彩丽, 张丽萍, 刘中华.新会计制度与税法关于商品销售收入确认的差异分析[J].吉林财税, 2003, (12) .
[2]、侯永红.浅议销售商品收入的确认条件[J].中州审计, 2002, (03) .
[3]、卿秀华.商品销售收入和应交增值税分别核算初探[J].经营管理者.2010, (04)
软件销售收入的确认 第2篇
借鉴美国注册会计师协会10月颁布的“软件销售收入的确认”相关规定，计算机软件销售收入的确认应从以下几个方面加以考虑：
一、软件销售收入确认的一般考虑
一般情况下，软件销售收入的确认应当满足以下四个条件：
1.一般应当有交易的合同或协议。在正常情况下，除软件零售业务以外，应有双方认可和签署的书面协议，尤其是销售大型软件或专用软件时必须有交易的合同或协议;在特定情况下，也可使用其他形式的协议(如定货单等)。
2.软件已经提交或服务已经提供。一般情况下，软件和服务应当直接提供给购货方，如果软件需专用的加密设备或密码方可使用，则应在该加密设备或密码提供购货方后方可确认软件销售收入。此外，如果根据软件销售合同，软件的安装、调试或检验是销货方的责任，且安装、调试或检验工作是销售合同的重要组成部分，则应在该等安装、调试或检验工作完成后方可确认软件销售收入。
3.交易价格或收费标准是固定或可确定的。交易金额和到期日必须是确定的，交易金额不受软件的备份数量或软件的再出售的数量以及配件出售情况的影响。如果软件可以试用后退回，则交易金额是不可确定的。由于软件的价值随着时间推移具有不确定性，所以款项应是按正常的商业条款支付且在特定的期限以内。如果交易被判断为不确定交易价格，则所有收入应在款项收讫时确认。对于交易金额是固定或可确定的，但款项分期收回的软件销售业务，软件开发企业应当按照合同约定的收款日期分期确认销售收入，
4.交易价款具有合理的可回收性。企业在判断价款收回的可能性时，应进行定性分析，当确定价款收回的可能性大于不能收回的可能性时，即认为价款能够收回。
二、软件销售收入确认的特殊考虑
由于软件产品自身品种各异，且其销售方式和售后服务等方面具有多样性，因此，软件销售收入的确认还应根据软件的特性、销售形式等作以下特殊考虑：
1.区分软件的种类采用不同的销售收入确认方法。
计算机软件可以通俗地划分为通用软件和专用软件，通常通用软件不需要进行大量修改或用户化即可大量生产和复制;专用软件一般需要进行专门开发或大量修改、用户化，方可提交客户使用。
通用软件一般可按照标准合同进行生产和交货，因而与生产性企业的产品销售收入确认原则基本一致：不论该软件是客户从企业网站下载，还是由企业通过一定的载体转移产品，只要这种行为有相关的协议支持，已经提交主产品(或首份拷贝)，具有固定或可确定的收费标准，且该收入所代表的经济利益能够流入企业，则可以认为该软件的销售收入已经实现。
专用软件具有客户化特性，其开发过程具有特殊性，并视客户的要求而有所不同。因此，在对这种软件的销售收入采用完工百分比法进行会计处理的基本前提下，同时还要考虑该软件售出后是否具有调试期或测试期。只有在收入确有保证的基础上才可以确认销售收入。
2.区分软件销售的不同形式。
软件销售可由企业直接进行，也可由代理商代为进行。在代销方式下，由于软件从代理商传递至最终用户之间存在许多不确定因素，因此，企业应当在销售合同的相关条款中明确规范买卖双方的权利、义务及其相应的有效期限，通过商品所有权上的主要风险和报酬的转移时间判断销售收入应在何时确认。根据《企业会计准则DD收入》的规定，无论是视同买断还是收取代销手续费的方式，委托方只有在收到代理商的代销清单以后方可确认软件销售收入。
3.区分单件软件产品和与其他软件、服务、技术支持捆绑的软件以及出售原代码的软件。
销售商品收入的确认 第3篇
企业销售收入的确认是反映企业经营状况重要指标，但随着市场经营业务日趋复杂，财政部将对现有收入会计准则进行修订，以满足市场经济发展与国内外准则持续趋同的需要。根据新的收入准则修订稿，医药贸易企业需要研究分析其销售收入确认和计量可能存在的问题，提前做好应对准备。
收入准则修订稿中销售收入确认与计量方面的变化
2015年12月财政部下发《关于征求<企业会计准则第14号——收入（修订）（征求意见稿）>意见的函》（以下简称“收入准则修订稿”），主要对销售收入确认的条件及特殊交易事项收入确认与计量等方面进行修订，在确保与国际会计准则持续趋同的前提下，以适用市场经济交易事项的日益复杂。
销售收入确认时点由控制权转移取代风险报酬转移。现行收入准则中销售收入确认条件主要强调商品所有权上的主要风险和报酬是否转移给购买方，这在现实业务操作很难进行判定，收入准则修订稿则规定：企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品（或服务）控制权时确认收入[1]。而且收入准则修订稿将不再区分销售商品收入与提供劳务收入，全部按照合同义务履行取得商品（服务）控制权来确认收入。
建立了合同基础确认收入的原则，强调合同的商业实质。现行收入准则销售收入确认主要基于商品所有权的风险与报酬是否转移，可收入准则修订稿则明确收入确认时点是基于合同义务履行取得商品控制权来确认，强调不具备商业实质的合同不能确认收入。
明确销售收入总额法与净额法确认的条件。现行收入准则中主要按照总额法确认销售收入，未对净额法确认销售收入进行提及。此次收入准则修订稿对销售收入总额法与净额法确认条件进行区分，主要取决于企业对客户销售前是否拥有对商品（服务）的控制权，拥有控制权的企业销售采用总额法，否则采用净额法确认销售收入，并要求企业对是否拥有控制权遵循实质重形式的原则进行会计判断。
收入准则修订稿对医药贸易企业收入确认的影响
收入准则修订稿预计将在2018年1月1日起实施，医药贸易企业主要通过经销商、代理商以及医院配送商等运营模式来完成商品（服务）销售实现收入，应认真学习收入准则修订稿的内容，指导企业现行操作顺应收入准则的变化，及时、准确地确认企业销售收入。具体影响如下：
销售收入确认时点改变：现行准则下医药贸易企业销售收入确认时点是依据商品所有权主要风险与报酬转移为判断，合同很少会对销售收入确认的时点进行书面约定，一般在现实操作中会计专业判断都是以客户验收入库为标准，甚至很多验收时间很短的企业，在发货同时已开具销售发票确认销售收入，发票随货同行提供给客户。收入准则修订稿则明确收入确认基于合同条款的约定，其确认时点在合同中必须进行书面约定，约定合同义务履行控制权转移时点，以供给销售收入确认时点判断。
销售收入确认将出现净额法的可能。现行准则下对销售收入确认是否按总额法与净额法未进行单独明确，企业销售收入根据商业交易实质按总额法进行收入确认，医药贸易企业也不例外，在医药贸易企业由于其规模、资金大小以及配套服务不同会承担药品总经销与区域分销商、终端经销商等的销售渠道的角色，虽然未来医院品种的药品将会实行“两票制”，可相当一部分OTC品种的药品销售在市场上仍会存在总经销与区域分销商的情况，在市场激烈竞争环境下，很多总经销或大区域分销商会采用直接将药品从生产企业或总经销仓库运送到终端经销商仓库，来减少经销环节的运输成本，提高药品销售周转效率，此时医药贸易企业无论作为总经销与区域经销售一般都会签署委托运输协议等，并按照总额法确认销售收入；收入准则修订稿则对收入的总额法与净额法确认的条件进行了明确，要求企业在收入确认时判断是否拥有对相关商品（服务）的控制权来区分主要责任人与代理人，企业为主要责任人则按总额法确认销售收入，否则按照净额法确认销售收入。在具体实务方面也明确了在遵循实质重于形式的前提下，主要通过是否存在以下多个或全部特征来判断控制权：一是承担向客户转让商品（服务）是企业首要责任；二是在转让商品（服务）之前企业承担该商品（服务）的存货安全等主要风险；三是企业有商品（服务）的价格决定权；四是企业承担客户应收账款回收的风险。医药贸易企业无论作为总经销还是区域经销商都必须对其直调业务相关合同与协议进行重新审视，不满足以上特征对相关商品（服务）具有控制权的，其对外销售收入将采用净额法确认，这必将对医药贸易企业销售收入规模造成较大的影响。
医药贸易企业应对收入准则修订稿的建议
加强销售合同条款完善，明确销售商品（服务）控制权转移时点。医药贸易企业应在合同条款中约定销售商品（服务）控制权转移时点，根据控制权转移时点进行企业销售收入确认，在现实贸易中，医药贸易企业在合同中应明确约定是在商品发货时还是在客户收货时履行完成合同义务，将商品控制权转移给客户，企业根据此时点及时确认本企业销售收入，一般情况下医药贸易企业会约定在客户收货时确认销售收入时点。
梳理企业直调业务流程及合同，明确直调业务对相关商品（服务）的控制权。医药贸易企业在认真梳理本企业直调业务的流程及合同，在收入准则修订稿实施前，在合同与流程中明确企业在业务中承担对商品（服务）转让及存货转让前安全的责任，拥有商品（服务）自主定价的权利，承担存货损失及货款回收的风险，以满足收入准则中对商品（服务）拥有控制权特征认定，其销售商品（服务）收入确认采用总额法，否则只能采用净额法。
基于合同基础确认销售商品（服务）收入，是未来收入准则发展的必然趋势，这要求企业更加重视商业合同的严肃性与规范性，确保收入确认的准确性与及时性，为企业会计信息质量合规性提供保证。
商品销售收入确认和计量问题探讨 第4篇
一、新准则下商品销售收入的确认原则
新《收入》准则规定:“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”《收入》准则所涉及的收入, 包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。
新《收入》准则规定, 销售商品收入同时满足下列条件的, 才能予以确认: (1) 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方; (2) 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施有效控制; (3) 收入的金额能够可靠地计量; (4) 相关的经济利益很可能流入企业; (5) 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
以上销售商品收入确认的五个条件必须同时具备, 也就意味着如果不具备其中的任何一个条件, 企业就可以不确认收入。另外, 在销售商品收入确认判断时, 着重从企业所出售商品在所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方这个标准来进行判断收入确认的时点。而主要风险和报酬是否转移在企业业务类型简单、结算方式单一的情况下, 则可以较为准确地依据该标准来确认和计量收入, 而对于企业交易类型和结算方式的情形, 尤其是多要素复杂的销售合同, 则依据该标准来判断收入确认的时点就较为困难, 在具体操作中还需要会计人员利用职业判断。
二、销售商品收入确认财务舞弊问题
由于现有会计准则要求的主观判断因素较多, 所以有些企业就利用这些漏洞, 人为地调节收入, 以满足企业的操纵利润或税务需要。常见的几种收入舞弊手段有:提前确认收入;推迟确认收入或隐瞒收入;虚构销售收入。提前确认收入是为了操纵利润, 完成任务或业绩, 所以这些公司往往寅吃卯粮, 年底通过提前开具发票确认收入, 这些收入对应的货物尚未出库或尚未购进, 根据事先签订好的合同金额提前开具销售发票, 完成收入和成本的提前确认。通过检查物流系统或出入库单如果发现哪个公司大额的采购销售业务与公司日常采购和销售业务流程是不同的, 业务完全简化, 无出入库单, 无发货纪录, 无运输单据, 就要怀疑是否存在提前确认收入。
推迟确认收入主要出现在中小企业, 这些企业为了少交税或延迟交税, 如果当月进项税的金额小, 该开的销售发票就不开, 等到有进项税票时才开具发票确认收入, 通过延迟平衡税负, 有的企业因为部分客户不要发票, 长期不确认收入, 这样账面库存就大于实际库存, 预收货款长期挂账不处理, 如果这个公司的销售还存在现销业务, 就要怀疑是否隐瞒收入、存在账外小金库, 通过盘点期末存货及出库单和发票开具情况, 核查是否有漏做的收入、现金。
虚构销售收入多出现在上市公司, 上市公司财务舞弊的目的多是迫于业绩压力, 往往是为了达到投资者的业绩预期、再融资指标、避免退市或配合股票市场的价格预期等, 这些公司会通过虚构销售收入达到利润操纵、粉饰业绩的目的。近年来在全球资本市场上出现的众多财务舞弊案中, 利用收入确认进行财务舞弊或欺诈的案例不在少数。虚构收入造假目的性强, 制造虚假的资金流、实物流, 通过检查与之配套的运费单据、存货的现场盘点、分析销售客户的背景资料, 只要长期跟踪, 这种造假行为肯定会有露出尾巴的时候。
由于收入确认在会计中既具有重要性又具有复杂性。因此, 进行财务舞弊既有内在动力, 又有外在条件。利用收入确认进行财务舞弊的内在动力, 是因为收入是利润的一个重要组成, 提前或者推迟收入的确认将对以净利润等为代表的财务业绩发生显著的改变;其外在条件是由于收入确认的高度复杂性, 使得利用收入确认的作假行为不容易被审计和识别。如何对销售收入的确认和计量进行规范?
三、销售业务如何规范收入的确认及计量
既然收入确认和计量会出现以上财务舞弊, 如何才能避免问题出现, 常见的销售业务类型根据结算方式的不同大致分为:直接收款方式销售货物;赊销和分期收款方式销售货物;预收货款方式销售货物;委托其他纳税人代销货物。下面分别就这几种方式下如何确认和计量收入进行探讨。
(一) 直接收款方式销售货物
直接收款方式根据货物是否立即转移分为一手交钱一手交货、先交款后提货两种方式, 这种交易一般无合同约定, 购货方已经支付货款, 则满足了收入确认的第三个条件, 若能再满足收入确认的其他两个条件, 则可在合同约定的提货期届满时确认收入。对此准则作了如下规定:在某些情况下, 企业已经将商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方, 但实物尚未交付, 此时应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入, 而不管实物是否交付。
(二) 赊销和分期收款方式销售货物
实务中很多企业对于赊销和分期收款方式销售货物, 多以开出发票或收到款项确认收入, 这样虽然谨慎, 但存在随意性大、不规范的问题。实务中也不能简单地以合同约定的收款日期来确认收入, 2008新准则讲解增加了分期收款发出商品方式下收入的确认时点, 即在与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方, 并满足收入确认的其他条件时, 一次确认收入。按照合同约定的收款日期分期收回货款, 强调的只是一个结算时点, 与风险和报酬的转移没有关系, 因此, 企业不应当按照合同约定的收款日期确认收入, 在赊销或分期收款销售方式下, 由于收款时间长、风险大, 企业收款的权利很可能不能实现, 若企业连续若干期没有收到货款, 依据收入确认的第四个条件, 是不能确认收入的, 否则便违背了会计信息真实性原则。所以, 对赊销和分期收款方式销售货物主要根据风险转移时点及收取货款的及时性考虑收入的确认和计量。
(三) 预收账款方式销售货物
采取预收货款方式销售货款的, 货物交付后一般即可确认收入。判断标的物毁损灭失风险及所有权是否转移时, 如果法律没有另行规定或当事人没有另行约定的, 则以交付时间为准。出卖人只有在交付标的物以后, 才享有取得收入的权利, 其权利才能得到法律的保护。若能同时满足收入确认的其他几项标准, 企业就可以在交付时间确认收入。
但是实务中大宗的货物买卖情况往往比较复杂, 一般会经历签订合同、收到预付货款、发出货物、对方验收货物、收到对方结算确认单、开具发票、结算货款等许多时点, 会计到底应该在哪个时点确认收入还是有待商榷, 一般情况下款已收货已发, 证明风险已转移, 应该确认收入, 但合同中约定货物需要对方质量验收、数量确认, 应在对方质量验收合格、数量确认无误后确认收入, 但是多数有预收账款的企业确认收入的时点为开具发票日, 这样方便简单, 但是何时开具发票, 金额多少, 主观随意性较大, 所以企业以开具发票日做为收入实现日是需要有相关证据支撑的, 如出库单、对方的收货确认单等。
(四) 委托其他纳税人代销货物
应当在收到代销单位销售的代销清单时确认收入。采用委托代销方式销售货物的, 受托方只是一个代理商, 企业将货物发出后, 其所有权并未转移给受托方, 货物所有权风险和报酬仍在企业, 与受托方无关。委托企业货物销售收入是否能够取得, 取决于代销方或受托方销售其货物的收入是否能够取得。只有当受托方将货物销售后, 货物所有权风险和报酬才转移出企业。因此, 采用代销方式的, 企业应在受托方售出货物, 并取得受托方提供的代销清单时确认收入。
四、税法对销售货物纳税义务发生时间的确认
根据《增值税暂行条例》对增值税纳税义务发生时间的确定是从销售实现的形式上来加以界定的, 具体规定为销售货物或者应税劳务, 其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。根据结算方式不同, 具体分为7种方式, 但在实际工作中企业往往是根据开具发票日作为纳税义务发生时间, 虽然与税法规定的纳税义务发生时间截止某一时点可能不一致, 从长远看最多是跨期问题, 对总体税负影响不大。所以在实务中只要开具发票时间与《增值税暂行条例》对增值税纳税义务发生时间差异不是很大, 税务局一般是认可的。
新企业所得税法较老所得税法用明显多的篇幅规定收入的确认时间, 实际上是在企业所得税领域明确规定一些收入的纳税义务时点, 减少了运用权责发生制原则自由判断的空间, 同时也增加了和会计准则的财税差异。所得税法规定企业销售商品同时满足下列条件的, 应确认收入的实现:商品销售合同已经签订, 企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有实施有效控制;收入的金额能够可靠地计量;已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
收入准则规定, 销售商品及提供劳务收入的确认与计量除包括以上条件外, 还包括“相关的经济利益很可能流入企业”。相关的经济利益很可能流入企业, 是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性, 即销售商品价款收回的可能性超过50%, 否则不应确认为收入。这样就为实践操作带来了一定的困惑和风险, 这就要求企业财务人员在按会计准则要求对经营活动进行账务处理的同时, 在税务申报时需要根据税法规定做必要的纳税调整, 从而保证企业会计与税务处理均符合相关法规的要求, 避免给企业造成财税风险。
总之, 商品销售企业在执行《企业会计准则》时, 一方面要遵循制度的规定, 有利于向市场经济规范化发展, 另一方面也要根据自身的特点, 确定本企业收入确认原则并一贯执行, 真实反映、传递可靠的财务信息, 同时要遵循税法的相关规定, 使企业避免少报、漏报、瞒报、迟报收入, 避免使国家的税源受到损害。
摘要：新收入准则对收入确认规定了五条标准, 这些标准要求的主观判断因素较多, 有些企业就利用这些漏洞人为调节收入, 以满足企业操纵利润或延期纳税的需要。就商品销售收入的确认和计量如何规范进行深入分析, 并提出有益的建议。
解读商品销售收进确认会计毕业论文 第5篇
企业销售商品时，能否确认收进，关键要看该销售是否能同时符合或满足以下5个条件，对于能同时符合以下5个条件的商品销售，应按会计准则的有关规定确认销售收进，反之则不能予以确认。在具体分析时，应遵循实质重于形式的原则，注重会计职员的职业判定。
一、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬全部转移给购买方
风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失;报酬是指商品中包含的未来经济利益，包括商品因增值以及直接使用该商品所带来的经济利益。假如一项商品发生的任何损失均不需要本企业承担，带来的经济利益也不回本企业所有，则意味着该商品所有权上的风险和报酬已转移给购买方。判定一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购买方，需要视不同情况而定。主要风险和主要报酬是否转移的类型回纳起来讲不过乎有以下4种情况。
(一)主要风险和主要报酬全部未转移
某生产商通过委托代销方式将其产品分送到各地代销商处，由代销商负责代销，代销商可以按照销售金额的一定比例收取手续费，但不承担包销责任。
(二)主要报酬已转移，主要风险未转移
甲筑路公司为取得一项特定路段建造的政府合同，从乙方制造商处购买了若干台重型推土机，购销合同定明，假如甲筑路公司最后未取得道路建筑的政府合同，可以将推土机退回。
(三)主要风险已转移，主要报酬未转移
甲企业将一块土地以40万元的市场价格卖给乙房地产公司，销售协议规定，甲企业有权在交易结束后的第二年末以即是原价110%的价格回购卖出的土地，但乙房地产公司却没有权利要求甲企业一定要回购。交易结束后房地产市场一直处于低迷状态，预计近两年内也难有起色。
(四)主要风险和主要报酬已全部转移
A企业将一批商品销售给某客户，货已发出，并取得了收取货款的权利，根据与该客户多年来的贸易交往经验，A企业在收回价款方面不存在重大不确定因素。
另外，主要风险和报酬是相对于次要风险和报酬而言的，假如企业仅仅是保存了所有权上的次要风险，则销售成立，相应的收进应予以确认。如某公司在销售B产品时，答应购货企业在三个月内因质量不符合要求等原因退货。根据以往经验，公司估计的退货比例为销售额的1%，在这种情况下，该公司虽仍保存有一定的风险，但这种风险是次要的，与所有权相联系的主要风险和报酬已转移给了购买方，该公司应确认收进。(假设该公司销售B产品的收进为100万元，销售本钱为80万元，增值税率为17%，则该公司销售产品时，应作如下会计处理：借：应收账款117万元，贷：主营业务收进100万元，贷：应交税费――应交增值税――销项税额17万元。在销售当月月底估计公道退货可能性后，应作如下会计处理：借：主营业务收进1万元(100万元1%)，贷：主营业务本钱0.8万元(80万元1%)，贷：其他应付款0.2万元。
二、企业既没有保存通常与所有权相联系的继续治理权，也没有对已售出商品实施控制
(一)继续治理权
1.与所有权有关的继续治理权。
如甲企业为房地产开发企业，将其尚未开发的土地卖给乙企业，合同规定由甲企业开发这片土地，开发后的土地出售后，利润由甲、乙企业按比例共同享有，这种情况属于甲企业保存了与所有权有关的继续治理权，此交易不属于销售交易，而是属于甲、乙企业共同开发土地、共同分享利润的投资交易，因而在出售土地时，不应确认收进。
2.与所有权无关的继续治理权。
如某开发商将其开发的一住宅小区出售给某客户并对该小区负责以后的物业治理，就属于与所有权无关的继续治理权，开发商出售商品房时，如同时符合收进确认的其他条件，就应确认收进了。
(二)对售出商品实施有效控制(主要指售后回购)
1.假如回购价已在合同中定明。
如甲企业将产品销售给乙企业，双方订立的合同回购价格为100万元，假定回购当日的市场价格为120万元，甲企业回购商品时会少支付20万元，甲企业将获得20万元报酬;如回购当日市场价格为90万元，甲企业回购商品时会多支付10万元，甲企业将承担10万元损失。由此可见，体现在商品所有权上的主要风险和报酬就没有转移给购买方，同时又对商品实施控制，所以甲企业销售产品时，不应确认收进。
2.假如回购价为回购当日的市场价。
如A企业将商品以100万元的价格销售给B企业，双方定立合同时明确规定，A企业回购该商品时的回购价格为回购当日的市场价。假定回购当日的市场价格为130万元时，B企业会在A企业回购商品的过程中获得30万元的报酬;假定回购当日的市场价格为85万元时，B企业将在A企业回购商品的.过程中蒙受15万元的损失。尽管体现在商品所有权中的主要风险和报酬已经转移给了购买方，但由于A企业对售出商品实施了控制，所以A企业在销售该商品时，不应确认销售收进。
三、收进的金额能够可靠地计量
收进能否可靠地计量是确认收进的基本条件。企业在销售商品时，售价通常已经确定，但销售过程中由于某些不确定因素，也有可能出现售价变动的情况，则在新的售价未确定之前，即使款项已经收到，也不应确认收进，而应将实在际收到的款项作为预收账款处理。等新的售价确定后，再按预收款销售产品的有关规定，进行确认收进、补收或退回多收款项的账务处理。
四、相关的经济利益很可能流进企业
经济利益是指直接或间接流进企业的现金或现金等价物。在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。很可能是指经济利益流进企业的可能性超过50%，销售商品的价款能否有把握收回，是收进确认的一个重要条件。企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收进确认的其他条件均已满足，也不应当确认收进。例如：甲企业于5月8日以托收承付方式向乙企业销售一批商品，本钱为1 000万元，售价为2 000万元，专用发票上标明的增值税款为340万元，商品已经发出，手续已经办妥。此时，得知乙企业在另一项交易中发生了巨额损失，此笔货款收回的可能性不大，意味着与该交易相关的经济利益流进企业的可能性很小或不能流进企业，因此甲企业不应确认收进，而应当进行如下的账务处理。(1)借：发出商品1 000万元，贷：库存商品1 000万元。(2)借：应收账款340万元，贷：应交税费――应交增值税――销项税额340万元(如纳税义务尚未发生，则无须编第二笔分录)。
五、相关已发生或将发生本钱能够可靠的计量
根据收进和用度相配比的原则，与同一项销售有关的收进和本钱应在同一会计期间予以确认。因此，假如本钱不能可靠地计量，即使其他条件均已满足，相关的收进也不能确认，如已收到价款，收到的价款应确以为一项负债。
例如：乙公司本年度销售给M企业一台机床，销售价格为100万元，M企业已支付全部款项，该机床12月31日尚未完工，已经发生的本钱60万元，完工尚需发生的本钱难以公道确定。
销售商品收入的确认 第6篇
一、网络游戏企业收入确认问题
(一)网络游戏企业销售虚拟商品收入的确认
游戏玩家下载一款游戏软件并不意味着玩家一定会购买游戏中的虚拟商品,因此对于网络游戏企业收入的确认就存在着一定的难度。在进行收入确认时,要以企业会计准则中收入的确认条件为依据,即相关的收入能够可靠计量、相关经济利益很可能流入企业。这两个条件只有同时满足,才能进行收入的确认。大多网络游戏企业在玩家购买虚拟商品时,因收到的金额确定且一般不能退款,故在收到款项时即可对收入进行确认。但是游戏中虚拟商品的使用有时不是一次性使用完毕的,例如游戏中的一项技能,可以在游戏中多次使用,针对这种情况,其收入应按照企业提供劳务的完工程度来进行确认。但是在游戏中,这种完工程度的估计形式多样,每种游戏中又有各种不同的道具使用寿命。因此,网络游戏企业提供劳务完工程度的确认方法还没有一个统一的标准。
(二)网络游戏企业促销收入的确认
我国《企业会计准则14号——收入》对企业促销收入的确认进行了规范,网络游戏企业的促销行为可以参照此准则,但是其一些特殊促销行为产生的收入可能无法完全依照该准则来进行确认。例如,准则中规定涉及积分奖励的业务在确认收入时应该对销售过程中产生的收入和积分的公允价值进行分配,而对于网络游戏企业中的促销行为,例如玩家在游戏过程中达到一定的级别时,企业会给予玩家一定的虚拟商品作为奖励,这些虚拟商品的公允价值一般很难确认。
(三)网络游戏企业对未使用的虚拟商品的确认
很多网络游戏企业在出售虚拟商品时,规定买家一旦购买就不能进行退货或兑现,然而其中有些虚拟商品会存在长时间未被游戏玩家使用的情况,即游戏玩家并未对这些虚拟商品行使相应权利,这种情况可视为“破损”。
二、国际新的联合收入准则和先进经验
(一)国际新的联合收入准则
IASB与FASB从2002年起就开始共同合作研究收入准则项目,并于2014年5月发布正式的联合收入准则,计划于2017年1月1日开始生效。国际会计准则体系把该准则定为IFRS 15,在美国一般公认会计准则体系中该准则被称为ASC 606。联合收入准则规定:所有的收入必须以识别客户合同为基准,企业必须确定交易价格,识别履约义务,并在独立售价的基础上对交易价格进行分配,最终确认收入。
联合收入准则与我国现行准则及国际准则之间的差异主要体现为:无须分别制定标准对收入形式进行区分;通过联合收入准则可以预期有权获得的对价作为交易价格进而取代收入金额;通过客户获得控制概念来取代原有的收入多样性标准,进而避免误解和矛盾的产生;成本的可靠计量不再是收入确认的一项标准;履约义务交易价格的区分被明文规定,解决了多要素安排的问题;交易价格涉及预期使得分配交易价格的各履约义务的独立售价需要单独估计,联合收入准则将会比现有的准则做出更多的估计与预计。
(二)国际会计师事务所的先进经验
安永会计师事务所在2012年3月发布了一份关于互联网游戏行业的技术指引(Technical Line:Recognizing Revenue on the Sale of Virtual Goods);德勤会计师事务所于2013年5月发布了一份技术聚焦(Technology Spotlight:Recognizing Revenue From Sales in a Virtual World)。这两份文件都是针对美国GAAP的多人在线游戏业务的收入确认相关问题提出来的,观点大致相同,即在线游戏软件的免费下载不包含在软件行业收入确认指引的范围内,虚拟商品的出售只能算是一项服务,并不属于现实产品的出售。
上述文件中列出了三种收入确认方法:第一种方法是基于虚拟商品的寿命模式(IBRM),该方法下收入的确认期间为游戏玩家购买日至虚拟商品被消耗结束之日;第二种方法是基于游戏玩家的游戏时间模式(UBRM),该方法下收入的确认期间为游戏玩家购买虚拟商品到该玩家长期不登录该游戏的时间为止;第三种方法是基于游戏生命的模式(GBRM),该方法下收入的确认期间为游戏玩家购买虚拟商品到该游戏下线为止。以上三种收入确认期间的选择都应根据游戏平台销售各种虚拟商品的特征或实际情况进行。
三、建议
经过上文的分析,联合收入准则IFRS 15较为符合网络游戏企业的各种虚拟商品的收入特点,也有利于其持续业务创新。
(一)虚拟商品的收入确认模式及选择
1. 从会计收入确认原则角度认识虚拟商品。
要认识虚拟商品必须首先明确,虚拟商品本身不属于实物,只是玩家持有的一种凭证,代表着网络游戏企业未来对玩家的现时义务,属于网络游戏企业的一种负债。除非虚拟商品被立刻消耗,否则虚拟商品不能在玩家通过虚拟货币兑换相关商品的过程中确认收入,同样也不能在玩家出售虚拟商品的时候确认收入。正确的处理为:在虚拟商品出售时,借:银行存款;贷:递延收益。然后在虚拟商品被消耗的过程中通过直线法来分期确认收入,确认时:借:递延收益;贷:主营业务收入。
2. 网络游戏中虚拟商品的复杂性。
虚拟商品被消耗部分与总的可消耗游戏服务的比例应作为确认该虚拟商品相应收入的根据,这可真实地反映出网络游戏企业通过提供游戏服务而增加的所有者权益。实际生活中,有些虚拟商品只能在规定时间内有限制使用,有些则可以无限制使用;有些受到玩家生命值的限制,并且玩家的活跃度也会影响虚拟商品的使用期限;有的可以等值换取相应虚拟商品,同时在不同的玩家之间相互流通。针对这些情况,相应收入的确认不能仅仅根据使用次数和使用时间来进行估计。但如果以此为借口,待虚拟商品被消耗完成或是失效以后,通过可靠计量再确认收入是非常不合理的。一旦游戏中的虚拟商品被游戏玩家使用,则表明网络游戏企业的义务已经开始履行,所以企业应综合考虑该虚拟商品被消耗的过程,结合自身企业的实际情况,选择一个合适的收入确认模式,并对虚拟商品的消耗进度进行合理的估计,从而确认相应的收入。
3. 收入模式的选择。
根据前述安永和德勤会计师事务所关于收入确认的两份技术性指引文件中的三种收入确认模式,网络游戏企业应结合自身的实际情况来选择合适的收入确认模式。
(1)选用IBRM模式进行确认。如果该款游戏购买的虚拟商品在游戏中的使用时间有固定期限或者能够合理地进行估计,即可采用该模式进行确认。而针对一次性的虚拟商品,应在使用或者购买时一次性确认为收入,在固定使用期限内的虚拟商品则可在使用期限内平均分月进行收入的确认。
案例1:假设某游戏平台企业在2014年3月4日取得销售某一款游戏虚拟商品的款项合计1.26万元,该游戏商品具有寿命的限制,有效期为6个月。则在3月份,该游戏平台可以将1.26万元收入确认为企业的递延收益,且在该道具的有限期间(6个月)内分月平均确认收入,即:1.26/6=0.21(万元)。会计处理为:
销售虚拟商品时:
在1~6个月每月确认一笔收入:
(2)选用UBRM模式进行确认。如果该款游戏购买的虚拟商品只能在某一指定的游戏玩家身上使用,且该虚拟商品不能进行转让,而该玩家的游戏角色寿命周期可以合理地进行估计,那么即可采用该模式进行确认。其应在玩家购买或者兑换之日起到游戏寿命期间合理地分期确认收入。其会计处理同上,不再赘述。
(3)选用GBRM模式进行确认。除上述第一种和第二种情况外,笔者建议都采用GBRM模式进行收入的确认。即利用虚拟商品在所归属的一款有效的剩余寿命期间内进行收入的确认。在实务中,一般玩家游戏的寿命存在不确定性,难以确认,因此采用UBRM模式进行收入确认的企业较少。
不管采用上述哪种方法,虚拟商品使用寿命的估计至关重要。根据网络游戏企业以往的相应统计数据,虚拟商品、游戏玩家角色的使用寿命是可以被估计出来的。虽然在很多情况下,游戏项目的使用寿命不具有统一性,每个游戏企业只能根据游戏特征和以往经验自行估计。但是为了保证数据的真实和可靠性,游戏企业也可以参照同行的数据,并与其数据保持一致,同时应注意,同一性质的虚拟商品在确认收入模式时,要采用同样的会计收入模式,即使它们不属于同一会计期间。另外,还可以通过披露来补充说明收入的确认模式、计算依据、数据来源等所需要的信息。
(二)促销过程中的收入确认
网络游戏企业的各种促销行为中的收入确认问题将变得更加棘手与复杂,不过,联合收入准则依然能解决在此过程中的各种困难。对于不同的促销行为,需要根据IFRS 15的五步骤来进行有效识别——识别合同;识别合同中约定的义务;确定价格;将交易价格分配至合同中各单独的履约义务;在主体履行履约义务时确认收入——然后考虑如何进行正确的账务处理。
1. 基于客户合同判断促销的经济实质。
一项促销活动对客户合同交易价格的影响体现在企业预期有权收到的对价金额发生变动时,企业需要在合同的整体收入金额方面做出调整。例如,合同约定,当客户在特定时间购买一定量的产品时,企业应该向顾客返还一定金额。此时,企业必须根据已知情况来判断返利标准出现的时刻是否属于预定时间,如果是,则收入的金额为已实现(或可实现)金额减去预期返利金额。如果因为促销的原因,企业无法预计对价金额,则只能等金额确认后才能确认收入。
促销行为若产生新的履约义务,必须以新履约义务的独立售价为基础,并分派交易价格,等到义务履行时再通过分配所得的交易价格来确认这部分收入。许多网络游戏企业会给客户赠送积分、奖券、游戏币等,以此激励客户进行当前消费,并且允许客户在未来某段时期或某个阶段把奖励兑换为虚拟产品或者作为折扣券减免购买金额。这种促销使得企业的一项过去事项必须在未来转移经济资源,成为企业与客户合同中要履行的新义务。若可以合理估计促销的不确定性,则企业可以根据“历史的兑换率×奖励金额”得出相应的对价,并在积分、游戏币等奖励被兑换时进行收入的确认。
2. 实务中的账务处理。
在对网络游戏企业的促销收入进行确认时一定要以经济实质为依据。每种促销行为可能因为其经济实质不一样,应采取的会计处理方法也会不一样。
案例2:某游戏平台现举行消费返利活动,只要游戏玩家在活动期间消费满1万元,就可免费获得价值0.1万元的游戏道具。假设该企业在活动期间取得销售某一款游戏虚拟商品的款项合计1.26万元,且该收入全部来自一个游戏玩家。
分析:本例中原有合同的销售价格需要进行调整。企业针对收到的1.26万元仍要记入“递延收益”科目。而针对1.26万元中的1万元虚拟商品销售款则需要在商品和赠送的道具之间按照公允价值进行分摊。其中游戏虚拟商品销售收入为:0.26+1/(1+0.1)=1.17(万元),返利道具的收入为:1-1/(1+0.1)=0.09(万元)。会计处理如下:
案例3:某游戏平台为了推广新出的B款游戏,特针对现有的A款游戏玩家举行返利活动,只要A款游戏玩家成功点击B款游戏的推广游戏页面进行注册,即可获得A款游戏价值1000元的游戏道具。假设某游戏玩家甲在A款游戏上共消费了1.26万元购买相应游戏的道具,且甲在活动期间成功注册了B款游戏并获赠了1000元A款游戏道具。
分析:该平台的返利是针对另一项义务,并非在A款游戏中进行消费,应按新履行义务确认合同和相应的交易价格。甲游戏玩家获得道具是基于成功注册B款游戏,因此,甲游戏玩家在A款游戏的消费1.26万元应单独进行核算,而不应考虑相应的游戏返利。会计处理如下:
案例4:某游戏平台为了推广A款游戏,特针对现有的A款游戏玩家举行返利活动,只要A款游戏玩家成功邀请10名好友注册A款游戏且均成功注册,游戏玩家就可免费获得价值0.1万元的游戏道具。假设甲游戏玩家在A款游戏上共消费了1.26万元购买相应游戏的道具,且甲在活动期间成功邀请了10名好友进行注册,这10人均为有效的玩家。此时,甲游戏玩家获赠了0.1万元A款游戏道具。
分析:甲游戏玩家获得的返利来源于第三方的合同,其成功邀请的10名好友实质属于游戏平台为拓展市场、吸引更多玩家的一种促销手段。因此,游戏平台发生的费用0.1万元应计入企业的销售费用中。会计处理如下:
(三)针对“破损”进行收入确认
根据2017年1月1日即将实施的IFRS 15中的理念,针对客户长期没有使用的虚拟商品,网络游戏企业应按照历史经验利用计算机的有效数据估计“破损”的比例,对玩家已经使用和预计不会使用的虚拟货币金额进行收入的确认。同时,在使用此种方法时,企业应在其会计报表附注中有效地披露其预计“破损”比例和具体的金额。
案例5:2011年A款游戏玩家甲在某游戏平台共消费1.26万元购买道具,在2012年12月31日甲游戏玩家已经消费1万元,根据2016年1月的系统数据显示,甲玩家在2013年之后从未登录过该游戏。由此,游戏平台根据历史经验估计,甲游戏玩家使用剩下道具的几率为10%。因此,该游戏平台应对其未使用的部分确认为收入。会计处理如下:
摘要：目前较为流行的“大型多人在线角色扮演游戏”创造的收入占据了网络游戏收入的半壁江山,这类游戏收入主要来源于各种虚拟商品的销售。对于网络游戏企业虚拟商品销售收入的确认难题,可以借鉴IASB与FASB发布的联合收入准则中的相关规定予以解决。
关键词：网络游戏,虚拟商品,使用寿命,销售收入
参考文献
张加红,郭海林.浅议网络游戏虚拟货币[J].经济研究导刊,2014(31).
刘春月.电子虚拟货币将开启新纪元?[J].新产经,2014(1).
销售商品收入的确认 第7篇
关键词：虚拟商品,收入确认,成本确认
虚拟商品是专指通过下载或在线等形式使用的数字产品和服务, 没有实际物体, 是无法在网上发布时, 选择物流运输的商品, 可由现实中的货币或者虚拟中的货币交易。虚拟商品主要包括书籍、新闻、电视节目、音乐影像、杂志、金融信息和股票行情、搜索、计算机软件、网络中的在线服务和产品。虚拟商品的销售与一般类型的传统商品有明显的不同, 依据收入与费用的配比原则。结合虚拟产品的来源, 可以将虚拟产品分为外购的虚拟产品和自我开发性质的虚拟商品。由于这两种性质截然不同, 二者面临的会计确认问题也大相径庭。
一、在电子商务条件下的会计确认问题
1. 外购虚拟产品的会计确认。
(1) 外购虚拟商品的配比和实现问题。外购虚拟产品的销售的输入与自制虚拟产品的收入确认基本相同, 同样需满足电子发票, 电子凭证等。除此之外, 依据外购虚拟产品的普遍销售方式, 比如音乐的数据下载, 应等同于现实中商品的销售, 在买方浏览或下载后确认为购入。外购的虚拟商品的再销售, 应在考虑了市场预测和外购金额的收益时限下, 实现销售成本与收入的合理配比。与此同时, 需注意虚拟商品的销售的不可预测性。例如, 经济供给等因素, 从而涉及到产品重新设计的问题。
(2) 外购虚拟商品的收入应归纳为销售商品的收入。此类虚拟产品通过各种电子平台实现, 常见的销售方式有“网上浏览”、“网上下载”等。尽管卖方保留了商品的所有权使之可以实现多次复制销售。但是买方在确认购入商品后, 就已经拥有了虚拟商品的处置权和使用权。例如, 对一笔交易而言, 在实质比形式更为重要的前提下, 外购虚拟产品符合收入的确认条件。
2. 自我开发性质的虚拟商品的确认
(1) 可以实现费用与收入的配比。以电子商务为前提条件, 对于自我开发的虚拟商品例如Q币、软件等是没有库存的。与现实中的传统生产企业来作比较, 此类虚拟产品的前期开发研究的过程所花费的费用是其生产的成本。但是网站还会有后期维护的成本, 所以电子商务的会计的成本确认需综合考虑信息维护和研究开发共同的成本, 并评估在此虚拟商品的受益时限内信息维护的成本。除此之外, 为了适应时代的高速发展带来的不确定性, 应该不定期或定期对虚拟商品进行价值的评估, 调整其受益时限和净值以配比收入费用。
(2) 实现收入的问题。对于自我开发性质的虚拟产品, 实现原则与配比原则依旧是收入的确认原则。电子商务中, 虚拟产品的买卖行为是具有隐藏性的, 发出和收入货物的时间的不确定性及模糊性等。在已经确认了电子商务的核算对象的前提下, 凭借虚拟产品的销售方式, 可以实现确认收入的问题。从当今的电子商务的销售模式来看, 一般包括“网上浏览”、“网上下载”、“网上购物”等, 而具有自我开发性质的虚拟产品一般只有“网上购物”“网上买卖”。以这种模式销售, 传统会计中的审核、签字等环节的作用被大大降低。可是在这种新的环境下, 电子商务交易的发生以及完成收到的是电子型的凭证, 例如电子发票、电子发货单。所以, 交付商品时确认收入的实现可以根据签订的电子类型的凭证。
二、电子商务对现行会计的冲击
数据进入会计系统时, 会计应确认如何进行记录的过程被称为会计确认, 即把会计事项作为正式的会计要素进行列入报表和记录的过程, 包括初始确认和再确认两个环节。本文接下来要讨论的是关于虚拟产品的初始确认问题。
1. 对于典型的Q币, 网游装备等自我开发性质的虚拟商品的会计确认的冲击。
(1) 在网络上销售此类商品时什么时间确认收入的实现。现行的会计准则规定, 销售产品的确认条件须包括以下几种: (1) 企业已经将商品的报酬和主要风险移交给买家; (2) 企业没有对已出售商品实施有效控制的权利, 也没有保留一切与所有权有关的继续管理权; (3) 可以可靠的计量收入的金额; (4) 与之相关的利益有可能已经流入企业内部; (5) 相关的将发生或已经发生的成本可以确定的计量。电子商务环境下交易的商品的交易不再以契约为基础, 交易的完成时间具有很大的模糊性。除此之外须注意的是, 此类商品具有可再生性, 销售结束后, 虚拟产品可以再生, 即使销售已经结束, 企业仍对此产品保佑产品的所有权。因此, 无法严格按照现行会计标准来限定此类商品的收入时间。
(2) 费用与收入的配比问题。在某一期间后某一对象所获得的收入应与其所产生的成本费用相匹配, 这就是配比原则。费用归受益者承担, 这就是配比原则所基于的受益原则。在电子商务中, 虚拟产品的交易的收益是通过买家间接后直接通过电子货币进行支付的, 卖方在交易完成后, 收到电子货币。然而, 这里的虚拟产品并没有与之匹配的成本, 而且其研究经费过大, 而随后产生的成本很小。支持虚拟商品的网站的成本及信息维护均是一笔不小的费用。并且, 技术的高速发展是的虚拟商品的收益变得模糊, 因此配比这一原则难以实现。
2. 对于外购虚拟产品会计确认的影响。
(1) 外购的虚拟产品也同样存在确定收入的时间问题。电子商务中的交易不再以契约为基础, 交易时间变得更加模糊。例如在网上下载购买电子书刊, 买方只是买下了阅读数据的权利, 通过网络数据的传输就可以随时浏览书籍。例如电子软件类产品的销售, 销售的完成应考虑软件的后续维护、软件的使用情况以及软件的退换货等。这些种种因素都给销售的会计确认带来了很大的不确定性。因为网络上的交易变得更加虚拟无形, 导致我们很难实现商品的销售确认, 无法根据现行会计准则来约束。
(2) 外购虚拟产品的在线销售也存在销售商品的收入和使用费收入哪一个才是收入确认的问题。举个例子来说, 在电子商务中软件产品的交易, 买方通过电子商务平台购买, 仅仅是购买了产品的使用权, 卖方仍保留了商品的所有权, 并且只要卖方认为此产品可继续销售, 就可以重复复制此类产品并将他们销售出去, 因而使是自身收益。由此, 我们将此类收益归为用费收收入。然而有些商品诸如电子书, 我们仅仅是购买了商品的使用权, 它相当于实物的替代品, 所以此类商品的收入又可以规划为销售商品的收入。这样我们可以得出结论, 虚拟产品这种具有实物的特点却没有具体事物的形态的确认时间是不能够一次确定下来的, 在销售方面的收入确认也要根据具体的情况来确定。
三、发展电子商务会计
从前面的论述可以看出, 虚拟商品在人们生活中占得比重越来越大, 虚拟商品的会计确认也急需一些规范来约束, 整个电子商务环境下的会计也非常需要良好的发展环境。
1. 进一步完善电子商务的法律。
电子商务的交易中, 不仅会出现会计核算的问题, 其他方面也在向电子商务提出挑战。我国的相关部门应该尽快提出与电子商务相关的法律, 规范约束电子商务的一系列活动, 使之在法律的保护下进行合法的公平交易。除此之外, 电子商务的交易应该特别注意电子商务的交易的环境安全问题, 国家应该推出一些对窃取电子商务的信息的人一写严厉制裁的法律。
2. 创建完整的电子商务会计核算体系。
就目前来说, 我国是电子商务应用比制度超前的国家, 管理制度的缺失以及电子商务技术和人才的匮乏使得我国电子商务这一产业的发展造成了一定的制约。由此可知, 有关的相关国家的部门应对银行电子结算单、电子货币、电子单据等较为容易被修改的的会计资料进行统一的管理。除此之外还需建立专门为电子商务会计制定的法规准则, 规范电子商务下的会计核算, 使这些行为变得可以依据明确的制度。
3. 创新会计信息化系统。
随着电子商务的发展, 我们的经济环境更加的数字化、无纸化。这样的现状无疑对传统会计的核算带来了巨大的冲击。这就促使那些通过电子商务盈利的企业需要创新研发出符合时代要求、适应经济环境变化的会计核算系统。使报表处理、资金管理、成本管理、财务管理等一系列工作均可借助于网络来调节工作的统一性。是会计信息更加数字化、多元化。与此同时, 我们仍须注意的是, 网络虽然是一个自由开放的平台, 但他也同样存在风险。尤其是涉及到会计信息安全这一方面。因此, 除了我们所需的最基础的会计核算系统, 我们还需要一些保护开机信息的措施。
4. 提高财会人员对电子商务的会计核算的了解。
伴随着电子商务的发展, 传统的会计核算也发生了巨大的改变。对于新兴事物的涌现, 我们不仅仅需要一些条规来约束它, 更需要有这方面知识的人来执行以其来作为保障。因此, 企业需要根据相关规定, 增强财会人员的自身素质, 培养他们对于在电子商务环境下的会计核算的认识。
四、结论
虚拟商品在我们的生活中占有越来越大的比重, 虚拟商品具有实物的特点却无形的独特特点造成了会计确认的一系列难题。对于没有明确的电子商务环境下会计核算制度, 我们应该如何处理会计的成本与收入的确认问题。希望有关部门可以尽快制定有关电子商务会计的法律制度。
参考文献
[1]黄俊玉.电子商务会计相关问题研究.现代商业, 2012. (2) .
[2]傅凌玲.电子商务环境对会计要素确认.计量原则的影响.现代经济信息, 2011. (10) .
出版企业销售收入的确认与管理 第8篇
一、基础理论部分
(一) 我国出版企业发展现状
近年来, 随着我国市场经济稳定增长, 各项产业不断健康成长, 特别是文化产业走上了大繁荣时期, 逐渐成为我国国民经济的支柱产业。其中出版行业的发展取得了优越的成绩, 据相关资料显示该行业的销售收入逐年稳定增加。虽然现阶段我国的市场经济化程度明显提高, 但是部分企业仍然存在行为不规范问题, 对此国家政府严格采取了相关政策法律法规来约束企业的市场行为和会计行为。因此, 出版产业中的出版企业也面临着严峻的挑战。努力解决新形势下出版企业的发展对策, 有利于中小出版企业提高企业竞争力, 实现长期可持续发展。这也是是出版企业的一重要课题。
(二) 销售收入内涵
销售收入是指工业企业销售产品、半成品或提供劳务等而收到的所获得的货币收入, 劳务价款或取得索取价款凭证确认的收入。其实质上就是已实现的工业品价值的货币表现, 是企业生产经营成果的综合表现。
计算公式:销售收入=产品销售数量产品单价。
(三) 销售收入确认和管理的重要性
1、销售收入是衡量一个企业的业务经营成果重要财务和指标。
2、销售收入是保障企业生产经营资金供应的经常性来源。
3、企业若未能及时取得销售收入, 其资金周转就会受到严重影响。
4、销售收入是实现企业纯收入, 顺利完成国家财政任务的基础。
(四) 研究出版企业销售收入的目的和意义
目前, 我国大部分的出版企业销售收入的确认和管理尚未形成科学的规范的长效机制。而出版企业销售收入的有效机制需要企业配备专业的财务人员和完整的设备, 需要建立科学的管理制度, 提供行业专业技能的培训, 进一步提高财会人员综合素质和职业道德。因此。只有科学有效的管理运行机制, 才能使出版行业的持续健康发展, 才能更好地服务于国家税收。
二、关于出版企业销售收入的分析
(一) 企业销售收入确认的条件:
1、企业必须确认已将商品所有权的风险和报酬转移给合同方;
2、企业未对已出售的商品实施有效控制, 也未保留继续管理权;
3、将发生的成本或相关的已发生的成本具有可计量性。
4、部分相关的经济利益可能流入企业;
5、企业的收入金额具有可计量性。
(二) 出版企业书刊销售方式和收入确认
通常出版社书刊销售的形式有:经销、包销、寄销。其中包销指合同双方根据图书销售的各种事项签订合同, 到期结算的一种购销形式, “经济利益能够流入”通常按合同是否执行为判断。寄销是指出版社将部分图书交付经销商, 按实际销售数量定期结算的一种购销方式, 一般是以代销清单作为判断的依据。经销是介于包销和寄销之间的一种购销方式, 经销与包销的最大区别是前者可以退货。
目前, 图书销售市场最主要的销售形式就是经销, 而依据订货和结算方式的不同, 经销又可分为三种情况:一是根据客户订单、电话订货等方式发书, 为期三个月后开票对账结算;二是来款发书;三是先发书, 至少半年后约定时间结算。其中, 第一、三种情况需要依据购货方的信誉状况、交易记录、购货方近期的经营状况以及本批图书的市场信息等因素分析后确定收入。第三种情况具有试销的性质, 必须在期满或图书已出售时才能确定。第二种情况可以判断直接确认收入。
(三) 出版企业在销售收入存在的问题
问题:出版企业销售图书制品的过程一般是书店先收到图书上架销售, 在图书售出后再与出版社结清账目, 如果图书不完就退回出版社。通常出版社在出版图书时不对收入先进行确认, 一般在3年后, 与书店核对确定书已出售, 进行结算, 在为其开发票后, 出版社才能确认收入。按这种方式进行销售收入的确认, 能客观真实地给出出版社的经营活动实际的状况。但是实际上, 我国存在很多出版社和书店之间存在着“关联方关系”, 如人为调整收开发票收书款, 提前约定具体金额。存在这些现象使得会计信息无法真实反映出出版社的实际情况, 其造成的影响是无法估量的。
问题:一般情况下, 出版社把编辑加工好的图书交付给印刷厂, 印刷厂印制完成后分批把图书直接转给新华书店, 书店在收到书后再将收书回单传回给出版社, 然后出版社依据交书单开具相关发票再委派专人去书店收复相关款项;这样就时常产生一种情况:出版社书款已收, 但是稿费、纸款、印刷费等成本费用却并未支付。
三、关于出版企业销售收入确认和管理建议及对策
(一) 不断增强提高出版企业内部会计从业人员专业的“职业判断能力”
在出版企业销售收入的确认方面, 判断经济利益能够流入企业作为“职业判断能力”的体现。因此, 会计人员在企业销售收入确认中发挥着重要的作用, 加强职业判断能力是每个会计从业人员的必修课程, 会计人员只有不断提高自身的学习能力和理论应用能力, 这样才能以专业知识和丰富的实践经验为企业的发展贡献自己的力量。
(二) 在收入确认上严格遵循“配比”原则
配比原则是指在实现收入后, 把收入期间发生的费用划转到收入发生的期间, 以收支相抵, 计算该期间的净收益。根据“收入与费用配比原则”的要求, “相关收入和成本是可以有效计量的”, 这也是《企业会计制度》中的一个明确规定。在市场经济条件下追求利润最大化是企业经营的根本目的, 收入确认是在收益信息系统中担任着十分重要的角色, 出版企业必须坚持配比原则, 处理好销售收入的确认管理问题。这其中有两种实际操作方法值得借鉴和应用, 分别是预估成本法和实际成本法。
(三) 合理编制销售收入计划及预测
根据社会经济市场的需求以及我国出台的相关政策, 出版企业应运用正确合理的销售手段, 提高企业的图书制品总体销售量, 增加销售收入。按照企业的生产以及销售计划预测未来销售收入, 合理编制销售收入计划, 方面企业更好地安排经营销售活动。
(四) 加强销售发运工作的管理
销售发运工作管理的效率高低对销售量和销售收入具有直接的影响。出版企业需根据与购货方签订销售合约的时间、发运地点以及发运方式, 合理安排发运工作, 降低库存, 加快确认收入。利用工作服务质量和效率, 扩大销售量, 提高出版企业的信誉。
四、结论
综上所述, 一个出版社对销售收入的确认不但影响到该企业的会计信息的质量, 而且在国家税收方面产生相关问题影响因此, 怎样做到客观真实反映和确认销售收入, 如何在遵循国家会计相关法令准则的前提下, 增强该行业内的企业单位的操作性, 提高出版社会计信息的质量, 降低出版社在意识上的偏差等等这些问题都是每一个会计工作者需要思考和研究的, 本文在出版物销售收入的确认条件进行的研究, 特别是对收入确认条件的判断和会计处理上的探讨, 希望能给出对于出版社行业提供相关建议和对策。
参考文献
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[4]李小龙.我国出版企业选题战略适应力现状分析及对策研究[J].新闻天地 (下半月刊) , 2011 (04)
销售商品收入的确认 第9篇
会计上确认收入的时点和金额与税务要求不一致必定会对增值税和所得税的征收产生一定的影响。我国财务会计与税收会计采用的是“财税分离”模式。收入确认准则的新提法将带来我国财务会计制度与税收法规间新的差异。
1 收入确认准则新提法的主要变化
我国企业会计准则对于商品销售收入、劳务收入要达到确认条件, 需满足以下条件:
1企业已将商品所有权上的主要风险的报酬转移给购货方; 2企业既没有保留通常与所有商品相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施控制; 3与交易相关经济利益很可能流入企业; 4收入的金额能够可靠的计量;5相关已发生或将发生成本能够可靠的计量。
2010年6月, IASB发布了收入确认准则的征求意见稿, 意见稿采用了基于合同并以交易价格的分配为方法确认收入的模式, 将一般销售收入和建造合同收入的确认统一起来。该模式将“商品所有权上的主要风险和报酬转移”这一关键条件修改为“以控制权转移为基础”。本质上这两种表述没有区别, 都强调了交易的实质, 一方面卖方将商品的所有权转移给买方, 另一方面买方支付给卖方商品对价。而商品所有权上的主要风险和报酬转移这一表述体现了收入费用观的思想, 是从交易的收入和支出来说的, 控制权转移则体现了资产负债观, 是从交易的资产转移来说的。具体来说, 这种变化可以体现在以下几个方面。
1. 1 征求意见稿的目标
为报表使用者提供关于企业因与顾客签订合同而产生的收入、现金流量的金额、时间、不确定性方面的有用信息, 建立企业报告收入相关信息的准则。其核心准则要求企业确认收入时, 应以反映交换给顾客的商品、服务能收到或期望收到的报酬金额来核算企业向顾客转移的商品或服务。
1. 2 征求意见稿的应用范围
与顾客的合同部分适用本草案 ( 准则) , 其他适用IAS 17租赁准则、IFRS 4保险合同、IFRS 9合同的权利和义务、IAS 39金融工具: 确认和计量、便于向顾客销售的非货币性交易。适用本草案的合同须满足条件: 1合同具有商业实质; 2合同主体认可合同, 并忠于各自的义务;3主体能够识别当事人关于转移商品、劳务的权利; 4主体能够识别偿还商品和劳务的期限和方式。
1. 3 收入确认模式
征求意见稿建议企业在确认收入时需遵循:
1识别与顾客签订的合同; 2合同的合并与分割; 3合同的修订; 4鉴别单独的履行义务; 5履行义务的债务条件的判断 ( 顾客获得了商品或劳务的控制权) ; 6利用方法反映主体商品、劳务的继续转移。
2 增值税视同销售的确认条件
根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》, 下列行为应视同销售货物:
( 1) 货物交付其他单位或者个人代销;
( 2) 销售代销货物;
( 3) 有两个以上机构并实行统一核算的纳税人, 将货物从一个机构移送其他机构用于销售, 但机构设在同一县 ( 市) 的除外;
( 4) 自产、委托加工货物用于非增值税应计项目;
( 5) 自产、委托加工的货物用于集体或者个人消费;
( 6) 自产、委托加工或购进的货物作为投资, 提供给其他单位或个体工商户;
( 7) 自产、委托加工或者购进货物分配给股东或者投资者;
( 8) 自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送给其他单位或者个人。
上述八种增值税视同销售行为中, 第 ( 1) 、第 ( 2) 、第 ( 3) 、第 ( 5) 、第 ( 7) 项会计处理与税务处理基本一致, 在确认收入的同时结转成本, 同时计征增值税, 不再赘述。第 ( 4) 、第 ( 6) 、第 ( 8) 项视同销售行为与会计处理存在差异。
第 ( 4) 项处理属于货物在本企业为增值税的最后一个流转环节, 应当承担该货物在流转过程中的全部税负。所以税务处理上要求按照货物的公允价值计算增值税销项税额, 同时购进环节的增值税进项税额不得抵扣。会计处理要求不确认销售收入成本, 只需要按照成本价结转该货物即可。
第 ( 6) 项处理属于货物向下一环节流转, 税务处理要求投资时按照货物公允价值计算增值税销项税额, 允许抵扣购进环节的进项税额。会计处理要求若是同一控制下企业合并, 不具有商业实质, 不确认收入; 若是非同一控制下企业合并及其他投资方式, 投资时确认收入并结转成本。
第 ( 8) 项处理类似第 ( 6) 项处理。税务处理要求无偿赠送时, 按其货物公允价值计提增值税销项税额。会计处理要求不确认收入, 只将相关成本费用转入捐赠支出项目。
根据增值税相关规定, 是否计算征收增值税是从保证税收收入, 以及增值税环环相扣的计征特点来考虑的。而是否确认收入的条件是以货物的控制权或者说所有权上的主要风险和报酬是否转移为标准, 具体要取决于是否符合交易实质, 是否能够准确计量交易价格, 是否能够取得价款或是否索取销售凭据等条件满足与否。为保证财政收入, 遵循公平税负的立法原则, 所以会出现“财税分离”模式, 即会计上不确认收入, 增值税计征环节要视同销售保证税收。IASB对于收入确认准则的新提法从收入费用观转为资产负债观, 这一变化在未来可能会加大我国财务会计制度与税收法规之间的差异。
3 所得税视同销售
会计准则中对于收入的确认需要满足5个条件, 而所得税的计征主要是为了保证国家的税收, 所以两者之间必定产生一定的差异。同时, 作为存量税的所得税和作为流转税的增值税在视同销售上也存在着差异。
《企业所得税法实施条例》第二十五条规定, 企业发生非货币性资产交换, 以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的, 应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。
按照《企业所得税法实施条例》的规定, 可以将条例中的规定分为两个方面。
( 1) 非货币性资产交换。根据企业会计准则的规定, 非货币性资产交换, 是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。
( 2) 将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途。由于在这些行为过程中对货物、财产和劳务没有以货币进行计价, 所以应当按照公允价值确定收入, 计算应纳税额。
《企业所得税法》采用的是法人所得税模式, 与增值税相比缩小了视同销售的范围, 对于货物在统一法人实体内部之间的转移, 比如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为销售处理。
4 案例分析
收入的确认和视同销售行为在财税实务中是一个难点, 下面我们通过简单的例子来比较它们的区别。
例: 甲公司为增值税一般纳税人, 适用的增值税税率为17% , 2012年部分经济业务如下:
( 1) 该公司领用自产产品用于建造厂房, 该批产品成本20000元, 市场售价30000元。
( 2) 该公司领用自产产品用于发放职工福利, 该批产品成本20000元, 市场售价30000元。
( 3) 该公司使用自产产品用于投资, 该投资作为长期股权投资核算 ( 非同一控制下的企业合并或者是非企业合并) , 该批产品成本20000元, 市场售价30000元。
( 4) 该公司使用自产产品用于投资, 该投资作为长期股权投资核算 ( 同一控制下的企业合并) , 该批产品成本20000元, 市场售价30000元。
( 5) 该公司使用自产产品作为广告样品, 进行市场推广, 该批产品成本20000元, 市场售价30000元。
( 6) 该公司使用外购产品作为广告样品, 进行市场推广 ( 该外购产品 进项税已 经抵扣) , 该批产品 成本20000元, 市场售价30000元。
根据上述经济业务可以做出如下账务处理。
不置可否, 第一笔业务符合增值税视同销售的条件。但因为将自产产品自用, 不符合资产控制权转移的实质条件, 不确认收入, 不计征所得税。第二笔业务既满足收入确认条件, 又满足两税的征税条件, 财务税务处理不存在差异。
第三笔业务将自产产品用于对外投资, 在处于非同一控制下或企业合并外的投资时, 属于非货币性资产交换, 确认收入同时计征所得税和增值税。第四笔业务是用于同一控制下的存货置换股权, 不具备非货币性资产交换当中关于商业实质的要求, 虽然按照公允价值计算销项税额, 但不确认收入也不计征所得税。
第五笔业务将自产产品用于广告推广, 应确认收入同时计征所得税和增值税, 不再赘述。第六笔业务存在争议较大, 在实务处理中, 财税处理和该外购产品在采购时的目的与在销售时是否加价相关。笔者认为如果用于广告推广, 其在失去存货的同时自身存在获益的成分, 符合交易的“互惠原则”, 同时该存货已转移给企业外部, 应当确认收入并计征所得税。对于增值税, 该企业不是产品的消费者, 应当按照公允价值计算销项税额并允许抵扣购进时的增值税。
参考文献
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功效销售作业收入会计确认探讨 第10篇
(一) 资料背景
某公司开发生产的节能控制设备主要安装在大型耗电设备上, 以减少其能源消耗。由于该设备刚投放市场, 技术在国内属领先地位, 市场上并无相似或可替代产品。为迅速打开市场, 被消费者认同, 企业提出了节约功效销售的概念, 即由该公司先期免费将设备安装到购货方的耗电设备上并调试投入使用, 在合同执行期内仍保留设备的所有权, 但管理使用权归购货方所有。出售方的收入源自经双方认定的由使用该设备而节约的能源费。按功效确认销售方的货款回收水平, 即这里所指的功效销售概念。在合同执行期满, 设备所有权归购货方所有。
具体方案如下:出售方将该产品安装、调试完毕后向购买方办理产品管理使用权移交, 从移交之日起为出售方回收款项计费日, 购买方在购入的第一至第五年分别按每年所节省能源费的90%、80%、70%、60%、50%支付款项, 同时合同亦订立了所售产品的一个总成本价, 若在规定期间内出售方收回节能款不足总价, 由出售方自行承担差额损失。根据销售方保守估计, 由此产生的可收回收入应该远大于成本, 即亏损的可能性极小。因此, 在设备安装前, 销售方要系统地调查并估算购买方的设备耗电量情况, 对买方进行选择;对于那些用电规模较小或用电量不稳定的企业, 慎重考虑销售或者改变销售方式。本文仅讨论可收回成本情况下销售业务的会计处理。
(二) 销售收入确认标准
在实际业务中, 有些销售业务不满足收入确认条件, 却有必要及时地进行会计确认, 以使得会计揭示信息及时恰当。上面案例中, 销售形式虽然可行, 实务操作者却难以从现行企业会计制度和会计准则中找到完全适合的会计处理方法。从作业特性看, 该业务介于分期收款发出商品、让渡资产使用权、租赁等几种形式之间, 但又不完全符合收入、租赁等准则及会计制度的相关规定。
销售业务是否进行收入确认取决于销售是否完成, 而销售的完成通常以所有权的转移为标志。因此, 所有权是否转移为收入确认的核心。实际中业务特点千差万别, 使得收入确认有必要具有操作性判断标准。有些业务销售时间跨度较大, 所有权与使用权的转移往往不同步, 经常是先移交商品的管理使用权, 待到合同约定期限, 所有权再转移。对于这类业务, 如果按照会计准则标准进行确认, 将使得收入等要素确认与实质产生较大甚至重大差异, 会计信息将不能真实反映公司经营情况。现就实际业务中的功效销售作业与其相似业务进行比较, 希望能从有关准则中找到一种较为合理的方案以解决收入及相应的会计确认问题。
二、功效销售收入作业分析
(一) 作业特点
分析该项经济业务的特点: (1) 合作期限较长, 每年收回设备款项的比例不固定, 可收回金额无法事先准确确定; (2) 收回款项的数额完全由购货方企业所节约的用电量决定, 能否收回成本依赖于购货方企业的用电规模及节电效果, 合同执行期满, 出售方收回的设备款项可能大于设备成本, 也可能小于设备成本, 具有一定的风险; (3) 所有权并没有随着物权的转移而转移, 合同期内所有权归销售方所有, 合同期满交付至购货方, 形成购方固定资产。
(二) 与相似作业比较
第一, 与让渡资产使用权收入比较。根据新企业会计准则, 让渡资产使用权收入主要包括利息收入、使用费收入, 其中使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入, 收费时间和方法各不相同。如果合同或协议规定分期收取使用费, 应按规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。根据该项规定, 此项经济业务的处理似乎可以借鉴使用费收入中分期不等额收取费用的相关规定, 但是, 准则中对于使用费收入通常指的是一些转让无形资产的使用费收入, 并没有包括此类销售业务。
第二, 与分期收款销售方式比较。该业务与分期收款销售方式同样具有收款期限较长、金额较大、分期收取价款的特点。但是新会计准则中对分期收款销售业务的界定首先是符合商品销售收入的确认条件, 而此例中的业务并不满足收入确认条件, 并且购货方在合同期内并没有把设备作为自有资产入账。若可以对这几项的要求予以弱化, 那么按照《企业会计准则第14号收入》中第五条的规定“企业应当按照从购货方己收或应收的合同或协议价款确定商品销售收入金额”, 此项业务可以考虑按照每期实际从购货方取得的价款确认收入。
第三, 与租赁业务相比较。分析此例中的企业, 并不是通常意义上的租赁业务, 企业并不以赚取租金为经营目的;企业在安装设备时也不能保证转移了与设备所有权有关的全部风险和报酬;但是此销售模式又十分相似于融资租赁业务, 即在合同约定的设备安装五年后将此节能设备的所有权转移至购货方。进一步考虑, 若销售企业作为融资租赁出租人对此项业务进行处理, 则在租赁期开始之日, 即应该将安装调试完成之日的最低租赁收款额与初始直接费用之和作为营收融资租赁款的入账价值, 但由于每期收回的款项完全取决于当期节约电量, 每期收回金额不固定, 并不能在租赁开始日就确定最低租赁收款额。因此, 融资租赁的会计处理方法也不适用于此项业务。
此外, 《企业会计准则第14号收入》应用指南中, 也有类似业务处理的相关规定:属于提供设备和其他有形资产的特许权费, 在交付资产或转移资产所有权时确认收入;属于提供初始及后续服务的特许权费, 在提供服务时确认收入。与投资业务相比, 也有将部分资产转让给其他单位使用, 通过其他单位使用投资者投入的资产创造效益后分配取得经济利益的共同点, 但是相关性较小, 借鉴意义不大。
(三) 解决方案
经过分析, 可知难以从现行的会计准则中找到适合此项业务的处理方法, 单纯的任何一种方法处理此问题都会有不妥之处, 有悖于会计准则。笔者认为在上述相似的经济业务中, 让渡资产使用权中对于使用费收入的界定与本例的收入形式最为相似, 其前五年的收款方式完全可以类比于其中“分期不等额收取的, 按资产使用方每期销售额的百分比收取”, 只不过此例是按所节约能源费的百分比收取, 并在五年合同期结束后, 将此设备的所有权转移至购货方。这样也可以回避诸如所售商品所有权上的主要风险是否已转移等按分期销售方式确认收入存在的问题。对此, 可以采取的处理方式有两种:方案一, 分别在安装后的第一、二、三、四、五年年末在实际收到货款时确认收入, 并在收回金额不足实际成本时按已收回金额全部结转成本, 待收入超过成本后, 再确认销售利润。方案二, 合同期内的每个结算期, 按当年收入金额占预计总收回金额的比例分期结转成本。
三、功效销售收入具体处理方法
(一) 业务核算
公司每安装调试完一台设备, 由于此时不满足收入确认条件, 先按照合同约定的总成本, 借记“发出商品”, 贷记“库存商品”。在合同期内的每年年末 (这里的年末是在合同签订日按照“按月对日”原则确认的以后年度的对应时点, 即合同约定的结算期) , 按照合同约定的方法确定的收入金额, 借记“银行存款”等科目, 贷记“主营业务收入”、“应交税费应交增值税 (销项税额) ”。在累计收入没有达到合同约定的总成本前, 按上述两种方案, 分别按收入金额全额或按比例结转成本, 借记“主营业务成本”, 贷记“发出商品”;对于方案一, 直到收入补足合同约定价款后, 不再结转成本, 这以后收到的价款, 继续借记“银行存款”, 贷记“主营业务收入”、“应交税费应交增值税 (销项税额) ”, 对于方案二, 直到第五年末完成全部成本结转。
[例]甲节电设备销售企业向乙企业销售节电设备一套。按照合同约定, 甲企业在乙企业确认安装完成并调试运行稳定后办理管理使用权的转交。2000年6月, 按照双方合同约定, 该产品的核定总成本为250万元, 预计平均节电效果为用电设备正常运转用电量的20%。乙企业在购入的第一至第五年年末分别按每年所节省能源费的90%, 80%, 70%, 60%, 50%支付款项。根据购货方提供的历年用电量数据, 购货企业的年均用电量为1000万度, 电价按购货方所在地每年当年电价的平均值计算, 这里假设五年的单位平均电价均为0.7元/千瓦时, 并且每年节约电量均为20%。2000年6月11日, 设备安装调试完成, 并办理了管理使用的移交, 因为此时并不符合销售完成确认收入的条件, 销售方因此将设备按照“发出商品”计量。收到使用权转移证明后, 销售企业按合同约定的核定总价款, 做如下会计分录:
借:发出商品 2500000
贷:库存商品 2500000
按照合同约定计算, 第一年至第五年, 每期收回款项分别为126万元, 112万元, 98万元, 84万元, 70万元。
方案一:
第一年, 2001年6月10日:
借:银行存款 (应收账款) 1474200
贷:主营业务收入 1260000
应交税费应交增值税 (销项税额) 214200
借:主营业务成本 1260000
贷:发出商品 1260000
第二年处理同第一年。
第三年, 由于前两年已转回成本238万元 (126+112) , 则第三年只需结转成本12万元 (250-238) 。处理同前。
第四年, 由于成本已经全额结转, 因此只进行收入的确认。
借:银行存款 (应收账款) 982800
贷:主营业务收入 840000
应交税费应交增值税 (销项税额) 91800
第五年处理同第四年。
方案二:
根据计算, 五年共应收回货款490万元, 则第一至第五年收回款项分别占总收入的25.7%, 22.9%, 20%, 17.1%, 14.3%, 每年按此比例进行成本的结转, 结转的金额分别是64.25万元, 57.25万元, 50万元, 42.75万元, 35.75万元。会计分录:
第一年, 2001年6月10日:
借:银行存款 (应收账款) 1474200
贷:主营业务收入 1260000
应交税费应交增值税 (销项税额) 214200
借:主营业务成本 642500
贷:发出商品 642500
第二、三、四、五年处理同第一年。按照合同约定, 此设备应该在第五年年末进行所有权的移交, 即销售方不再保留与所有权相联系的继续管理权, 此时此项销售业务全部完成。
(二) 分析说明
以上方法融合了现行会计制度中几种业务的处理方法, 现行准则中并没有类似的处理形式。但事实上这样做并不是无源可循, 此问题美国公认会计准则中在分期收款销售方式有三种可以选择的会计处理方式, 分别是分期收款法、分期付款法、成本回收法。其中的成本回收法, 就是将前期收回的货款视为收回的销售成本, 待成本完全收回后的销售收入才视为毛利的实现予以确认。美国会计准则委员会和财务会计准则委员会都有说明:“在缺乏预估可收回性的合理基础”、“收回应收账款存在着高度的不确定性”时, 可采用成本回收法, 即这里所采用的方案一。
方案一主要出于谨慎性原则的考虑, 表面上看起来似乎属于收付实现制, 违背了我国企业会计准则中“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告”的规定。可是对于让渡资产使用权中使用费收入、结果不能可靠估计的建造合同收入等业务, 现行会计准则中也对在实际收到款项或资产负债表日再确认收入、结转成本的做法予以了肯定;并且在理论上, 在总收入不可确定的情况下, 用当期费用配比当期收入并不违反权责发生制的要求。需要说明的是, 这里的方案都是建立在销售企业持续经营的假设之上的, 只有这样才能保证其每个会计年度现金流的平稳。此外, 销售方要慎重选择销售对象, 以控制回款风险。对于相对稳定的节电效果, 购货企业的用电规模直接决定了销售企业的设备回收金额, 对于用电规模较小或不固定的购货企业, 或者购货方所在地电价变化较大, 供方要在充分调查的基础上选择是否采取此种方式销售, 以控制成本补偿风险。
参考文献
