审计署公布新审计准则（精选11篇）
审计署公布新审计准则 第1篇
我国审计准则体系包括注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则, 注册会计师业务准则包括鉴证业务准则和相关服务准则。注册会计师执业准则包括审计、审阅与其他鉴证业务准则, 具体包括中国注册会计师鉴证业务基本准则、中国注册会计师审计业务准则、中国注册会计师审阅业务准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则;中国注册会计师相关服务准则;会计师事务所质量控制准则。
新修订后的38项审计准则于2012年1月1日正式施行。其中修订了16项准则的实质性内容, 改写了全部38项审计准则的体例结构, 修订后的审计准则由5部分构成:“总则”、“定义”、“目标”、“要求”和“附则”。原审计准则中的解释说明材料作为应用指南。新审计准则的修订不仅提高了准则理解和执行的一致性, 而且全面、彻底体现了风险导向审计的基本要求;同时增强了识别舞弊风险的针对性和有效性, 也给注册会计师带来了更大的职业判断空间和更高的灵活性。这次出台的审计准则与旧审计准则相比有几点区别, 主要如下:
(一) 框架结构对比。
旧审计准则一共六章二十六条, 新审计准则扩充到七章三十七条。并取消了原第二章“一般原则”这一较为模糊的概念, 改为“管理层遵守法律法规的责任”这一章, 并新增了第六章“解除业务约定”。
(二) 制定目标对比。
新审计准则将其中“会计报表审计”改为“财务报表审计”, 这是一项重要改动, 体现了制定新审计准则的基本目的;在其他准则中也都遵循了这一变化。因为会计报表不等于财务报表, 原审计准则中所指的“会计报表审计”其实是财务报表审计, 而非“会计报表审计”。
二、国际审计准则的内容和结构
国际审计准则体系指的是由国际会计师联合会下属的IAASB所制定的准则体系。2008年12月, 国际审计与鉴证准则委员会 (IAASB) 完成了全部明晰性项目, 对现行36项准则全部改写, 对其中16项进行了实质性修订, 制定了1项新审计准则。在国际审计准则体系中包括注册会计师业务, 历史财务信息的审计和审阅业务、除历史财务信息的审计和审阅以外的其他鉴证业务、相关服务业务, 与其相关的其他鉴证业务准则以及相关服务准则, 而且公告还包括用于保证各类业务质量的会计师事务所质量控制准则。
三、我国新审计准则与国际审计准则的趋同分析
(一) 新审计准则的适用范围有了很大的扩展, 对于海外分支机构和跨国企业在我国的分支机构都进行了相应的规定。我国审计准则的这次修订充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序, 在审计的目标与原则、风险的评估与应对、审计证据的获取和分析、审计结论的形成和报告, 以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面与国际审计准则实现了持续、全面的趋同, 修订后的新审计准则体例和表述更加简洁清晰, 易于理解和应用, 注册会计师在审计实务处理中获得了更大的职业判断空间和更高的灵活性。新审计准则的这一重大变化也体现在审计模式的进一步演变上, 更加全面、彻底地体现了风险导向审计的基本要求。实质性修订了《审计准则第1312号函证》、《审计准则第1323号关联方》、《审计准则第1321号审计会计估计 (包括公允价值会计估计) 和相关披露》、《审计准则第1401号对集团财务报表审计的特殊考虑》, 这些准则的修订都全面、彻底地体现了风险导向审计的基本要求。作为现代审计方法的最新发展, 在新审计准则的研究与制定过程中, 风险导向审计高度迎合审计风险, 强调重大错报风险为主的现代风险导向审计模式, 要求注册会计师在执行审计业务时, 首先评估重大错报风险, 然后根据评估结果设计和实施审计程序, 以控制检查风险。新审计准则修订进一步强化了重大错报风险的风险识别、评估和应对, 摆脱原来的审计程序导向思维。这些都充分体现了现代风险导向审计模式的特色与变化。
(二) 新审计准则增强了识别舞弊风险的针对性和有效性, 增强了注册会计师发现舞弊的能力, 提高了审计的有效性。本次修订对关联方、会计估计和公允价值、集团会计等舞弊高发领域, 既进一步明确了工作要求, 又细化了对注册会计师的针对性指导, 要求注册会计师合理运用职业判断, 按照风险导向审计的要求, 识别、评估和应对这些领域的舞弊风险, 要求注册会计师关注和解决实务中的重点和难点问题。
(三) 新审计准则要求注册会计师加强与治理层的有效沟通。对管理层与治理层在财务报告方面的职责做出明确区分, 进一步规范了治理层在监督财务报告方面的职责和作用;不仅要求注册会计师就审计工作中遇到的重大困难、对被审计单位会计处理质量的看法、审计过程中发现的错报、违反法律法规行为、舞弊等及时与治理层沟通;也要求注册会计师向治理层和管理层恰当通报注册会计师在审计过程中识别出的内部控制缺陷。
(四) 新审计准则注重对小型企业审计的相关性。本次修订取消了原有的《中国注册会计师审计准则第1621号对小型被审计单位审计的特殊考虑》, 而在每项应用指南中增加“对小型被审计单位的特殊考虑”部分。这种做法使得体例和表述简洁清晰, 易于理解和应用, 有效提高了注册会计师审计准则的适用性。
四、我国审计准则与国际审计准则的差异分析
中国审计准则与国际审计准则在趋同的同时, 也在诸多方面实现了突破和创新。我国审计准则与国际审计准则的差异主要体现在以下几个方面:增加了《中国注册会计师鉴证业务基本准则》、《中国注册会计师审计准则第1152号前后任注册会计师的沟通》、《中国注册会计师审计准则第1602号验资》;未区分审计准则与审计实务公告;部分准则内容行文存在一定的差异, 如《与治理层的沟通》、《存货监盘》、《关联方》、《审计报告》等。
鉴证业务基本准则IAASB将其放在准则序言部分加以强调, 我国原审计准则中没有, 中注协在我国注册会计师执业准则体系中增加《鉴证业务基本准则》, 现注册会计师审计准则则将其单独列示, 增加了其权威性, 便于注册会计师对准则体系的理解和把握。验资也是中国非常有特色的事项, 验资准则也是我国审计准则体系的一大特色, 我国验资准则在原审计准则体系中属于审计实务公告的内容, 新审计准则将其重新修订放入审计准则并进行单独列示, IAASB体系没有验资相关准则的内容。
总之, 新审计准则的再次修订, 顺应了我国市场经济发展的要求, 不但采纳了国际审计准则的基本原则和重要程序, 同时又结合我国国情, 使得审计准则体系更加科学合理, 实现了与国际审计准则持续全面的趋同。
摘要：随着经济全球化的纵深发展, 我国新审计准则在国际趋同方面实现了历史性的突破, 这不仅是审计职业国际发展的需要, 也是我国经济发展的迫切需要。本文主要研究我国新审计准则体系的结构和内容、国际审计准则的内容和结构, 我国新审计准则与国际审计准则的趋同、差异。
新审计报告准则 第2篇
审计报告是注册会计师对所审计财务报表发表审计意见的书面报告，是注册会计师与财务报表使用者沟通所审计事项的主要手段，对增强财务信息的可信性起着至关重要的作用。现行审计报告具有格式统一、要素一致、内容简洁、意见明确等优点，但也存在着信息含量和决策相关性不高的缺陷，与财务报表使用者的期望存在一定差距。全球金融危机发生后，国际上对提高审计质量、提升审计报告信息含量的呼声日趋强烈。，国际审计与鉴证准则理事会(IAASB)修订发布了新的国际审计报告准则，在改进审计报告模式、增加审计报告要素、丰富审计报告内容等方面作出了重大改进。
在我国，随着资本市场的改革与发展，政府部门、监管机构和投资者对注册会计师执业质量提出更高的要求，期望注册会计师出具的审计报告具有更高的信息含量和决策相关性，以降低资本市场的不确定性和信息不对称带来的风险。为顺应市场各方的需求，体现审计准则持续趋同要求，中国注册会计师协会借鉴国际审计报告改革的成果，结合我国实际情况，启动了审计报告准则的改革修订工作。经过近两年的研究、起草、论证和广泛征求意见，新审计报告准则由中国注册会计师协会审计准则委员会审议通过，财政部批准发布。
本次发布的12项审计准则，最为核心的1项是新制订的《中国注册会计师审计准则第1504号在审计报告中沟通关键审计事项》，该准则要求在上市公司的审计报告中增设关键审计事项部分，披露审计工作中的重点难点等审计项目的个性化信息。其中，要求注册会计师说明某事项被认定为关键审计事项的原因、针对该事项是如何实施审计工作的。该准则仅适用于上市实体的审计业务。除该准则外，“对财务报表形成审计意见和出具审计报告”、“在审计报告中发表非无保留意见”、“在审计报告中增加强调事项段和其他事项段”、“与治理层的沟通”、“持续经营”、“注册会计师对其他信息的责任”等6项准则属于作出实质性修订的准则，另外5项准则属于为保持审计准则体系的内在一致性而作出相应文字调整的准则，这11项准则中，有的条款是仅对上市实体审计业务的规定，有的条款是对所有被审计单位(包括上市实体和非上市实体)审计业务的规定。
新审计报告准则的发布实施，将带来三个方面的积极变化：一是提高审计报告的信息含量，增强其决策相关性;二是提高审计报告的沟通价值，增强审计工作的透明度;三是强化注册会计师的责任，提高审计质量，回应财务报表使用者对持续经营、其他信息、注册会计师独立性的关注。
审计署公布新审计准则 第3篇
关键词风险导向审计；职业判断；绩效
在现代风险导向审计流程中，由始至终都需要运用审计职业判断，如：判断是否接受委托；判断审计项目的风险水平；判断重要性水平；判断是否进行以及如何进行分析性复核程序；判断运用怎样的抽样技术和方法；判断审计工作的主要结论。“职业判断”一词在我国旧审计准则中出现的频率只有11次，而在新准则中出现的频率高达59次之多。其中，在财务报表审计中“对舞弊的考虑”、“与治理层的沟通”、“了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险”中出现的频率最多，分别为7次、7次和6次。由此可见，我国新审计准则提高了对职业判断主体即审计人员的要求，提高了对职业判断的微观环境即会计师事务所的要求。如果审计职业判断有失公允，将加大审计风险。甚至可能导致审计失败。
一、审计职业判断绩效评价
审计职业判断绩效是审计职业判断结果与一定的标准的相符程度。对职业判断的绩效进行评价，前提是确定审计判断绩效的评价标准。审计是基于社会需要产生的，必须经受得起社会公众的检验。同时，会计师事务所作为一个经济组织，也要考虑成本约束，因此将职业判断效果与职业判断效率相结合才能更恰当地评价审计判断的绩效。审计判断绩效特征可分为效果特征和效率特征。
如图1所示，可以从可验证性、可防卫性方面来考察审计职业判断的效果；在追求审计判断高效果的同时，应尽量减少作出审计判断所花费的成本，亦即考虑审计职业判断绩效的效率指标。可验证性包括共识性和稳定性，是不同审计人员根据相同资料做出判断的一致程度和同一个审计人员对同一事项在不同时间作出判断的一致程度；可防卫性是指审计判断结论应有足够的证据支持，可以对抗来自第三方的置疑或起诉，尽可能避免承担法律责任，这可以从准确性和公允性两方面来进行考量。效率特征主要从时间节约率以及成本节约率来衡量，如同类或同级审计人员作出同样判断所花费时间及成本的比较，或者是与以前作出同类判断所需时间及成本的比较。
二、审计职业判断绩效的影響因素
依照行为科学理论的分析，行为主体、行为对象与环境是影响判断的主要因素，且每两个因素之间相互影响。因此，以审计判断行为为研究对象，审计人员(即主体)、审计判断对象(即客体)、审计环境对审计判断绩效具有决定性的影响，审计判断绩效是审计环境、审计主体、审计客体的函数，而且三个自变量之间相互影响、相互制约。
环境因素也称系统因素。是指与审计判断绩效有关的所有审计判断主体、审计判断客体之外的因素，包括经济、法律、技术、政治等社会环境、被审计单位环境和实施审计判断的会计事务所内部环境。审计判断的客体是需要审计人员作出审计判断的对象，是审计判断任务或判断命题。在现代风险导向审计中，审计判断命题无处不在，审计判断任务的复杂性、关联性和继起性均影响着审计职业判断绩效。
审计判断主体因素是指由审计人员拥有的并带到工作中去的因素，是影响审计判断绩效最为直接的因素。不同判断主体的差别主要表现在工作方式与风格、价值观、道德观、承担风险的意愿、对利益的关注、社会责任等方面。笔者把这些因素归纳为知识与技能、判断经验、性格与习惯、努力程度和职业道德水平等五个方面。其中知识与技能包括了决策能力、沟通能力、计算机水平、专业技术水平等；性格与习惯则表现为判断主体的想象能力、对奖励的忠诚度、与客户沟通、与同事沟通等。为了了解各因素对审计职业判断绩效的影响强度，笔者对审计从业人员进行了问卷调查，结果如表1所示。
三、新审计准则下，提高审计职业判断绩效的措施
(一)塑造审计职业判断的环境观念，是提高其效果与效率的基础
1.明确外部机会与威胁，适应外部环境。
(1)充分运用外部信息。除了被审计单位提供的财务报告、会计凭证与会计账簿以及审计人员进行必要测试程序时取得的调查表等信息外，判断时还可运用外部公开出版的信息如杂志、报纸、报告、政府对外通报、摘要、企业名录、在线数据库等及不公开出版的信息如股东会议上的讲话、用户调查、电视节目与访谈、与被审计单位利益相关者的对话等。
(2)与竞争者之间的合作。国外已有的研究成果表明，多元判断主体的判断质量优于单一主体的判断质量。在进行复杂审计任务的关键点的判断时。可以联合其他会计师事务所的注册会计师，采取联合审计判断或注册会计师团审计判断等。与竞争者之间的关系应由互相仇视变为共同实施，将仇敌变为朋友，建立面对风险的合作竞争关系，构建同业之间的信息沟通、信息共享机制。
2.分析内部环境，明确内部优势与内部弱点。
(1)将会计师事务所文化与审计职业判断相结合。不同的会计师事务所文化在不经意中塑造了注册会计师不同的工作性格与习惯，也影响着注册会计师的职业道德。在我国这个重视关系文化的大文化背景下，提高审计职业判断绩效应注意会计师事务所文化建设，重视公众责任，遵守法规纪律，树立榜样，鼓励一丝不苟的积极态度，建立内部人员沟通的环境和条件，将个人的行为整合为综合的团队努力。
(2)不断开展研究、开发。有效配置研发资源。会计师事务所应不断研究、开发和使用新的决策辅助工具，以帮助和引导审计人员完成决策过程，从而避免判断失误。例如。研发并正确地利用重要性和样本量的计算模型，有助于审计人员使用正确数据、得出正确结论；改进、完善内部控制调查表可以使审计人员不遗漏所有的相关问题；研发更加切合实际的披露清单有助于审计人员查清全部应披露的项目。
(3)将审计职业判断绩效与激励挂钩。高绩效的审计判断受制于审计人员的努力程度，而审计人员的努力程度又在很大程度上取决于会计师事务所的激励机制。因此必须建立有利于审计人员作出高绩效审计判断的激励制度。激励的方式有提薪、职务提升、业绩奖金、给予事务所股权、工资外补贴、表扬、荣誉奖励、增加工作自主权、批评、压力等，使每个人都愿意努力提高审计判断的绩效。
(4)创新与改进审计作业。会计师事务所应努力培养创新意识，积极改进审计程序和方法，创新整合审计作业与流程，灵活运用职业判断，完成常规审计方法和程序在特定环境下难以完成的审计项目，不断提高职业判断绩效。
(二)重视审计职业判断主体因素的核心作用，是提高效果和效率的主导力量
1.加强审计判断主体的培训和引导，注重各种知识与技能的培养。审计判断是由判断主体作出的。判断主体素质的高低会直接影响判断的绩效。拓宽注册会计师职业后续教育的培训内容，除了相关知识的培训外，还应注重通过判断专题的研讨和经验交流等提高判断主体的想象能力、决策能力、表达能力等。
2.加强审计判断主体相互之间的沟通。审计是一种思维的沟通过程，沟通能力的高低会直接影响其作出的职业判断的效果性和效率性。加强与客户、同事等的沟通可使审计人员更快地获得有用的信息和更有效地处理所得的信息，作出高效果和高效率的职业判断。
3，以重视社会责任的态度进行职业判断。新审计准则下审计鉴证业务涉及到注册会计师、责任方和预期使用者三方关系，预期使用者包括社会公众、监管机构和被审计单位股东、债权人等。作为审计判断最终成果的审计意见将接受社会公众的检验。判断主体应恪守独立、客观、公正的原则，更加努力、谨慎地作出各种判断，实现高的审计判断绩效。
(三)明确审计判断的客观因素，是提高效果和效率的直接手段
新审计准则下审计风险模型探析 第4篇
在新审计准则中,审计风险被定义为:当财务报表存在重大错报而审计人员发表不适当审计意见的可能性。《中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则》第十八条指出:审计风险取决于重大错报风险和检查风险。审计风险模型变更为:审计风险=重大错报风险检查风险。
重大错报风险指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。检查风险是指某一认定存在错报,该错报单独或连同其他错报是重大的,但注册会计师未能发现这种错报的可能性。
新审计风险模型中,重大错报风险取代了原审计风险模型中的固有风险和控制风险,风险的内涵扩大,管理层串通舞弊所导致的风险进入了注册会计师的视野,对注册会计师的要求更高更严。
二、传统审计风险模型的缺陷
传统审计风险模型最大的缺陷是其不能发现由于管理层串通舞弊导致内部控制失效所引起的会计报表重大错报。管理层串通舞弊的特点是绕过内部控制或凌驾于内部控制制度之上,管理人员利用手中的职权,能够伪造出审计人员准备查证的大部分会计凭证,注册会计师实施控制测试后,可能错误的认为控制风险很低而接受一个较高的检查风险,从而减少实质性测试的工作,出具错误的审计报告。例如,在实际工作中,公司管理层可以通过虚构原材料供应商、产品生产记录,伪造购货发票、销售发票、银行进账单及出口报关单等,注册会计师在控制测试和实质性测试中,获得的审计证据貌似理想或正确,从而被管理
人员蒙骗过去。原因很简单,当管理层串通舞弊时,内部控制是失效的,如果注册会计师不把审计视角扩展到财务风险以外,就很容易受到欺骗,不能发现由于内部控制失效所导致的会计报表存在的重大舞弊行为。
另外,建立在传统审计模型基础上的风险导向审计虽然要求在评估固有风险时应当从会计报表层次和账户余额层次两个方面加以考虑,但在评估控制风险时却并不涉及报表层次,只能要求注册会计师对各重要账户或交易类别的相关认定所涉及的控制风险进行评估。因此,在此基础上构建出的风险导向审计模式在对待风险上只能是零散的、微观的,而不能形成整体的、宏观的认识,注册会计师容易得出片面的审计结论。
三、新审计风险模型的优势
(一)新审计风险模型将固有风险与控制风险综合为重大错报风险,审计工作以评估财务报表重大错报风险为新的起点和导向,可以更有效地发现管理层串通舞弊。传统的审计风险模型以控制风险为导向,一旦管理层绕过内部控制制度,从理论上就无法发现这些舞弊行为。而新的审计风险模型将起点前移至重大错报风险,不管无意的错误或管理层串通的舞弊,都会引起重大错报风险的提高,从而实施严格的实质性程序。
比如银广夏事件,从内部控制方面入手可能难以发现问题,但若从经营方面分析,就会发现银广夏公司原材料的购货批量、设备产能、生产用电等存在重大问题,并且部分产品根本无法用其现有设备生产出来,且产品出口价格对比国际市场价格高到近乎荒谬。从经营风险等入手的重大错报风险评估有助于注册会计师发现可疑点,确定进一步审计程序的时间和性质,提高审计质量。
(二)审计人员从企业财务、经营、战略等层面上全面了解企业及其环境,对企业有一个全面的、整体的认识,审计证据的收集向外扩散,有助于提高审计质量。审计人员从企业所处的商业环境、条件到经营方式和管理机制等内外部各个方面来评估重大错报的风险水平,有助于克服缺乏全面性的视角而导致的审计风险。在审计过程中对重大错报风险进行评估时,不仅评估被审计单位的内部控制,而且对企业经营环境、经营战略、以及管理层是否诚信等做出风险评估。根据评估结果和计划接受的审计风险,确定检查风险的大小,进而确定实质性程序的时间、性质和范围。并且对于各类重大交易、重要账户余额和重要披露,无论内部控制是否存在及有效,都进行细节测试,这样注册会计师可以有效地发现重大错报,降低审计风险。
(三)审计程序向风险评估转移,风险评估成为必备程序,并且风险评估中较多的运用分析程序,有助于在保证审计质量的基础上提高审计效率。传统审计风险模型下的风险导向审计主要在财务报表基础上运用分析性复核,而在新的审计风险模型下,分析程序成为最重要的程序。与传统的分析性复核相比,分析程序不仅对财务数据进行分析,也对非财务数据进行分析,分析的视角进入到企业经营领域、战略领域。新审计风险模型下审计人员能够把工作重点集中在财务报表出现错报的高风险领域,在保证审计质量的基础上提高审计效率。
四、当前我国实施新审计风险模型面临的问题
(一)新审计风险模型下的审计成本控制问题。当审计重心向风险评估转移时,原有的对企业内部控制制度的测试还必须执行,同时需要充分了解客户整体经营环境,获取大量的非财务证据来评价客户的经营风险及战略风险。审计证据从过去的会计证据为主向外扩展,导致审计成本的增加。并且对重大错报风险的评估需要高级审计人员的参加,加大了人力资本的投入,无疑会加大审计成本。
(二)审计人员素质问题。评估被审计单位重大错报风险要求对企业的产品、市场状况、技术水平,甚至行业发展趋势及宏观经济政策等因素都要有比较清楚的了解。而我国会计师事务所的工作人员大部分是会计、审计专业的人员,缺少经济、金融、法律、技术方面等多元化的背景。不熟悉企业的产品,不清楚行业的发展方向,不了解宏观经济的发展趋势等,也就没有办法有效地评估客户的经营风险及战略风险。
(三)审计监管的力度问题。新模型下从企业内部控制、经营风险、战略风险等多个角度来评估重大错报风险,不同注册会计师所采取的审计路径也就不同,这降低了审计意见的可比性,加大了审计监管的难度,从而增加审计风险。
新准则中的风险模型扩大了注册会计师对报表使用者的责任,有助于满足新形势下注册会计师的执业需求,突出了维护公众利益的行业宗旨,是对传统审计风险模型的重大改进。但同时也应看到,新审计风险模型的应用面临很多挑战,我们应该积极学习和借鉴国内外的成功经验,不断完善其实施环境,提高注册会计师的执业能力。
对新审计准则的理解 第5篇
一、对审计准则新内容的理解
由于经济社会和审计环境的发展变化，新修订的审计准则立足于中国国家审计实践，增加了绩效审计、信息系统、审计整改等方面的内容，主要有：
(一)扩大了绩效审计的内涵和外延。新审计准则在第六条中指出要监督被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动效益性的工作目标，同时解释效益性是指财政收支、财务收支以及有关经济活动实现的经济效益、社会效益和环境效益。在过去政府各部门以经济工作为中心的情况下，绩效审计作为一种独立的审计类型，主要是通过对被审计对象管理和使用财政资金及其他公共资源所达到的经济性、效率性和效果性进行审计监督，揭露影响财政资金使用效益的突出问题，规范政府行为、减少财政资金损失、提高资金使用效率。随着科学发展观理论的提出，意味着政府业绩评价机制已从单纯的唯GDP向环境保护、资源节约、社会和谐等综合科学发展转变。而绩效评价不应仅仅局限于经济活动本身产生的经济效益，还包括全方位、多角度的社会效益及环境效益评价。开展绩效审计是树立和落实科学发展观的必然选择，今后效益审计将成为审计工作重中之重。新审计准则紧跟新形势，丰富了效益审计内容，为绩效审计在实际工作中做出客观真实的审计评价提供了科学依据。
(二)增加了信息系统有关的内容。随着信息和网络技术在各行各业中的广泛应用，信息化环境相对于纸质账簿环境，对审计工作提出了新的挑战。对于如何在信息技术环境下顺利开展审计工作，新审计准则作出了明确规定，增加了信息系统审计有关的内容。包括：审计人员职业胜任能力包括了对信息技术方面整体胜任能力的要求;审计人员要调查了解被审计单位相关信息系统及其电子数据情况，并从从一般控制和应用控制两方面了解信息系统控制情况;审计人员在判断重要性时，要关注信息系统设计缺陷;确定审计事项和审计应对措施包括评估对信息系统的依赖程度，检查相关信息系统的有效性、安全性;审计人员获取的电子审计证据包括与信息系统控制相关的配置参数、反映交易记录的电子数据等;审计发现被审计单位信息系统存在重大漏洞或者不符合国家规定的，应当责成被审计单位在规定期限内整改。信息技术的应用促进了信息系统审计方式的产生和发展，信息系统审计已日益受到各级审计机关和审计人员的重视。但由于起步较晚，尚未形成系统的信息系统审计准则和标准，限制了其发展速度。而新审计准则为在审计工作中如何开展信息系统审计指明了方向。
二、新准则对审计实践的指导作用
审计准则是审计理论与审计实践联结的纽带和桥梁，新审计准则有着很强的实践性特点。在新准则颁布实施后，我们在审计实践中积极贯彻执行，尤其是对新增内容加以重点关注。实践表明新审计准则对于保证审计项目质量，拓宽审计人员思路，创新审计方法有积极的作用。如在上半年开展的某街道领导干部经济责任审计中，审计组将绩效理念贯穿于经济责任审计全过程中，通过实地观察、统合分析，重点关注街道城市管理、社区民生等资金投入所产生的社会效益，作为对领导干部经济责任评价的重要方面，取得了较好的审计成效。又如下半年开展的我区某乡镇医院绩效审计中，审计组不仅对医院固定资产增长率、净资产收益率、职工平均业务收入、管理费用占总支出的比率、偿债能力等医院各项经济效益指标进行了分析，同时通过问卷调查、统计分析等方法对医院开展公共卫生服务质量、执行基本药物制度的成效等社会效益情况进行了深入审计。审计发现基本药物制度执行后产生的常用药品种不能满足老百姓需要，开展公共卫生服务医院卫技人员紧缺等乡镇医院普遍存在的问题，得到了医院上级主管部门的重视。另外，审计组对于医院业务收费系统的有效性也进行了检查，取得相关软件开发商的数据字典，绘制业务流程图，运用SQL server 数据库知识，利用AO、Excel、ACCESS等软件功能，测试收费系统的安全可靠性。审计发现了收费系统存在的相关联基础表反映数据不一致，运行不稳定等问题，提出了改进现有软件，完善医院信息系统建设的审计建议，得到了被审计单位的积极采纳并及时整改，取得了比较理想的审计效果。
三、以新准则为方向指引，提升个人素质
新审计准则下的环境绩效审计 第6篇
关键词：新审计准则,环境,绩效,环境绩效审计
2011年10月31日, 我国审计准则委员会会议通过了中国注册会计师协会修订的38项审计准则, 并于2012年1月1日起施行。新审计准则实现了与国际审计准则的持续全面趋同, 也为加快推进注册会计师行业国际化发展提供了重要的技术支撑。修订后的新审计准则更加强调监督被审计单位经济活动效益性, 不仅监督被审计单位的财政收支、财务收支, 而且监督其有关经济活动实现的经济效益、社会效益和环境效益。这体现了国家对环境绩效审计的关注与重视。
1 环境绩效审计与传统绩效审计
传统绩效审计也叫3E审计, 主要针对以下三要素进行审计, 经济性 (Economy) , 强调节约资源, 以较少的成本来经营;效率性 (Efficiency) , 强调以一定的投入取得更多的产出;效果性 (Effectiveness) , 强调资金运营、资源利用要达到预期效果和目标[1]。伴随着经济的发展, 绩效审计也在不断的完善和发展, 直至20世纪90年代, 绩效审计的发展达到了其顶峰时期。
近年来, 随着经济的快速发展, 对环境也造成了不同程度的污染, 走可持续发展道路, 构建和谐社会成为我国政府发展的目标。因此, 环境绩效审计受到了前所未有的关注。环境绩效审计的内容主要强调五个方面:第一, 对政府执行环境法规情况的审计;第二, 对政府环境项目的经济效益进行的审计;第三, 对政府其他项目的环境影响进行的审计;第四, 对环境管理系统的审计;第五, 对计划的环境政策和环境项目进行评估。
传统绩效审计的重点是对经济性、效率性、效果性的审计, 过分强调经济指标。而环境绩效审计是在绩效审计的基础之上增加了“环境性”这一非经济因素, 不仅仅局限于经济活动本身产生的经济效益, 还包括全方位、多角度的社会效益及环境效益评价[2]。审计机构应对政府和企事业单位活动, 以经济性、效率性、效果性、环境性并重, 进行评价、监督、签证其受托责任的履行情况。对于环境绩效审计的理解, 可以从宏观和微观两个层次进行解释。宏观层面, 环境绩效审计是由国家审计机关来执行, 是对政府制订的环境政策执行效果进行审计, 评价环境政策是否促进了环境和生态的改善, 审查环境项目的实施是否有助于防治环境污染, 调查环保专项资金的投入使用情况。微观层面, 环境绩效审计是由社会审计和企业内部审计来承担的, 主要是在企业内部开展环境绩效审计, 监督企业对环境法规、政策的执行情况, 评价企业的环境内控系统以及企业在治理环境时所产生的经济效益和社会效益。
2 新审计准则对环境绩效审计的影响
2.1 新审计准则为环境绩效审计提供了法律依据
我国的绩效审计发展较晚, 环境绩效审计发展还不成熟, 有关环境绩效审计的法律法规还不健全, 比如在我国颁布实施的《审计法》中没有对环境绩效审计作出明文规定, 因此, 法律的不健全导致了企业在开展环境绩效审计时, 缺少法律依据, 无法可依, 从而也阻碍了环境绩效审计的实践发展。而颁布的新审计准则第六条将“财政收支、财务收支以及有关经济活动的效益性”明确作为审计工作的主要目标, 并将效益性界定为“财政收支、财务收支以及有关经济活动实现的经济效益、社会效益和环境效益”。体现了国家对绩效的关注, 更对环境绩效的重视。因此, 新审计准则的颁布为环境绩效审计提供了法律依据。
2.2 新审计准则明确了环境绩效审计的地位
随着构建和谐社会、转变经济发展方式等科学理论的提出, 新审计准则顺应审计环境变化对实践的要求, 更加全面科学的界定了效益审计不但包括社会效益审计, 而且包括环境效益审计。审计的效益性评价从单纯的经济效益发展到全方位、多角度的经济效益、社会效益和环境效益, 明确了环境绩效审计的地位[3]。这也更进一步使得绩效审计的内容更加科学、对绩效审计更具有指导性。体现了审计在转变经济发展方式的背景下的适时转型。
2.3 新审计准则对环境绩效审计实务提出了更高的要求
新审计准则全面体现了风险导向审计理念。依据新审计准则, 企业开展环境绩效审计时, 应注重对重大错报风险的评估和应对。环境绩效审计是对被审计单位的环境绩效状况进行综合的、系统的检查、分析和评价, 并且提出环境管理绩效建议, 促进被审计单位改善环境管理绩效的一种审计活动。而且它是一种综合性的审计活动, 涉及的内容多, 影响范围广, 并且缺乏确定的审计标准, 使得环境绩效审计的难度加大, 存在较大的审计风险[4]。因此, 要求审计人员更加注重加强对环境绩效审计的风险与质量的控制。新审计准则不但明确要求要评估风险, 而且要针对存在的风险提出应对措施。这说明了新审计准则对环境绩效审计实务提出了更高的要求。
3 我国环境绩效审计的现状及存在的问题
从环境绩效审计发展历程来看, 我国环境绩效审计不同于国外环境绩效审计发展。国外的环境绩效审计是一个自下而上的过程, 最初是由工业企业执行的, 而后发展到政府部门。而我国的环境绩效审计恰好相反, 最初是由政府倡导执行的, 而后逐渐在企业中开展, 是一个自上而下的过程[5]。目前, 我国环境绩效审计发展较慢, 理论研究还不够成熟, 对实践缺乏指导, 再加上实践过程中缺乏足够的专业人才, 大大阻碍了环境绩效审计的深入和发展。其发展中存在的主要问题如下。
3.1 环境绩效审计理论体系不完善
一方面, 我国目前对环境绩效审计的研究, 大多还停留在探索阶段, 尚未形成完整的理论体系, 深度不够, 对实践缺乏指导。因此目前实践中的环境绩效审计大多均停留在合规性审计方面, 并未真正的做到环境绩效审计。另一方面, 作为企业自身来说, 对环境绩效审计也不够重视, 而是忙于应付环境成本的付出, 并未看到环境效益的取得。由于实践的缓慢推进, 继而也造成了环境绩效审计的缓慢发展。因此, 应尽快完善我国环境绩效审计理论体系, 以理论指导实践, 在实践中发展理论[6]。
3.2 缺乏环境绩效审计评价标准
我国环境绩效审计评价标准大多属于国家颁布的一些权威性审计标准, 这些审计标准都是政府部门颁布的法律法规, 缺乏由公认机构颁布的普遍遵循的准则和由公认机构颁布的职业实务规范。而且, 审计实践中缺乏由法律、政府关于环境行为的政策法规和被审计单位内部控制制度确定的经济、有效和效率的绩效指标, 这些因素导致了环境绩效审计实践中缺乏实用可行、科学灵活的可以量化的审计评价标准[7]。
3.3 缺乏系统可行的环境绩效审计方法
环境会计是一系列学科的综合, 环境绩效审计工作的开展要求审计人员必须掌握各类学科的有关环境与绩效的知识, 技术综合性较强。而且环境绩效审计比较复杂, 存在的不确定性和风险因素较多, 因此环境绩效审计评价方法应是在常规的审计方法的基础上, 借用相关学科的方法。而目前的环境绩效审计多采用环境成本效益的分析方法。这也大大阻碍了环境绩效审计的发展。
3.4 缺乏专业的环境绩效审计人员
环境绩效审计是适应经济社会发展而出现的新型审计, 它具有审计范围广泛、审计方法多样、审计结论具有建设性等特点, 从而对审计人员的职业能力提出了更高的要求, 审计人员队伍必须包括高层次、高素质、多门类的专业人才, 才能高质量的完成审计工作。目前, 我国审计人员结构比较单一, 大多数从事传统审计工作, 缺乏管理、生产技术、环境知识等综合分析能力。然而这又是进行环境绩效审计的必备的能力素质。
4 新审计准则下环境绩效审计的发展
新审计准则是审计机关和审计人员履行职责的行为规范, 是执行审计业务的职业标准, 也是评价审计质量的基本尺度。为此环境绩效审计要按照新准则规范指导审计业务、规范审计程序、提升审计质量和水平, 使得环境绩效审计得到进一步的发展。
4.1 加强理论研究, 完善环境绩效审计理论体系
首先, 我国环境绩效审计理论体系的发展, 一方面要加强学术理论的研究, 另一方面还要转变企业的环境绩效观念, 使企业重视环境绩效审计, 两个方面相互促进, 共同发展环境绩效审计。
其次, 我国环境绩效审计应借鉴国外的环境绩效审计经验, 针对我国的实际情况, 加强审计部门与相关学科专家的合作, 共同研究审计理论和技术方法, 有效遏制各种以破坏资源环境换取经济增长的行为。
再次, 完善我国的环境会计体系, 为环境绩效审计提供基础。我国环境会计从90年代初才开始引起重视, 理论和实践都很不完善。而环境会计和环境绩效审计是相互促进和相互制约的, 因此, 加快环境会计的发展, 也能够为环境绩效审计发展提供有力支持。
4.2 建立一套有效可行的环境绩效审计评价指标体系
新审计准则吸收了原有的审计准则中经过实践证明行之有效的规定, 系统地规范了审计业务的基本程序, 统一了审计标准, 细化了审计流程, 充分体现了科学性、综合性和实用性, 适应了现阶段审计工作科学发展的需要。但具体到环境绩效审计, 其审计业务的基本程序、审计标准等还不是很完善, 为此, 我国环境绩效审计的发展, 应尽快组织专家研究和借鉴国内外相关的审理论和实践, 特别是一些大型环保项目, 审计机构必须同步建立起环境审计程序和技术方法, 制定出可行的绩效评价指标体系, 以促进我国的环境绩效审计的发展。
4.3 加强审计技术方法的研究, 丰富环境绩效审计的内容
新审计准则顺应审计环境变化对实践的要求, 对财政收支、财务收支效益性的监督和评价作出了更加全面科学的界定, 除了经济效益外, 还包括社会效益和环境效益, 凸显出了其社会性和环境性。而社会效益和环境效益的评价, 不能单纯的采用环境成本效益分析方法, 应借鉴相关学科方法, 如环境经济学的费用效益分析方法、风险分析法、经济评价法、经济计量法和决策分析法等。在审计过程中, 结合多种审计方法, 不但审计其经济性、效率性、效果性还审计其环境性, 这在一定程度上, 也是丰富了环境绩效审计的内容。
4.4 优化审计人员结构, 培养高素质的环境绩效审计人员
新审计准则明确规定了审计人员执行审计业务必须要有执业胜任能力, 要求审计人员应遵守法律法规, 恪守基本的职业道德:严格依法、正职坦诚、客观公正、勤勉尽责、保守秘密。为此, 针对我国目前审计人员结构单一的现状, 审计机关应尽快建立和实施审计人员的继续教育、培训、考核、奖惩等一系列的用人制度。可通过以下几种途径实现:第一, 吸纳通晓法律、环境、管理等方面知识的人才, 审计过程中将这些知识与财务审计知识进行融合, 更好地发挥审计人员的潜力。第二, 为审计人员提供在职培训或鼓励其参加环境审计工作研讨会, 补充和更新环境会计、审计方面的知识, 加强环境审计人员的交流和合作。第三、建立环境绩效审计专家库或者实施审计外聘专家制度, 在审计人员实施审计过程中遇到障碍时, 可以随时进行咨询, 从而充分利用外部力量, 弥补审计资源的不足。
参考文献
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论新审计准则下风险导向审计的应用 第7篇
一、审计方法的发展及风险导向审计的特征
(一) 审计方法的发展概述
18世纪末以来, 随着审计环境的变化, 审计方法的演进经历了三个主要阶段。
1. 账项基础审计。
18世纪末至20世纪40年代的审计方法是以会计账项真实性为核心的账项基础审计, 这一阶段审计工作的主要目的是发现和防止错误与舞弊, 审计人员将大部分精力投向会计凭证和账簿的详细检查, 围绕会计账簿、会计报表的编制过程采用账表导向的审计方法, 通过对账表上的数字进行详细核实来判断是否存在舞弊行为或技术性的错误。
2. 制度基础审计。
从20世纪50年代起, 以控制测试为基础的抽样审计即制度基础审计在西方国家得到了广泛运用, 该方法重点放在对于制度中各个控制环节的审查上, 目的在于发现控制制度的薄弱之处, 找出问题发生的根源, 然后针对这些环节扩大检查范围。
3. 风险导向审计。
风险导向审计作为一种新的审计理念和模式, 将风险评估贯穿于审计工作的全过程, 要求注册会计师将客户置于一个行业、法律、企业管理、内部控制、资金、技术等环境中, 研究这些环境对审计风险的影响, 内部控制系统也是其中的一个方面, 通过对这些方面的了解及对审计风险的评估, 将审计资源分配到最容易导致财务报表出现重大错报的领域。
(二) 风险导向审计的特点
1. 审计重心转向风险评估。
风险导向审计引入了“重大错报风险”概念, 并规定评估重大错报风险是首要和必要的审计程序, 审计重心发生了改变, 把以审计测试为重心转移到了以风险评估为重心。
2. 全面、动态地考虑风险因素。
在进行风险评估时要将被审计单位置于一个大的经济环境中, 运用立体观察的理论来判断影响因素, 使风险因素得以全面、动态地考虑。
3. 注重分析程序的运用。
风险评估的核心是分析性程序的运用, 分析性程序是风险导向审计风险评估中最重要的程序。风险导向审计从风险评估到最终审计结论的确定均可使用分析性程序。
4. 扩大了审计证据的内涵, 注重外部证据。
风险导向审计模式下, 注册会计师形成审计结论所依据的证据包括了解被审计单位及其环境获取的证据, 审计证据包括被审计单位财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。
二、风险导向审计在我国应用中存在的问题
(一) 审计人员知识体系不完善
运用现代风险导向审计方法要求注册会计师必须主动控制重大错报风险, 不仅对会计事项进行个别风险分析, 还要对各种环境和战略因素进行综合风险分析。这就要求注册会计师不仅熟悉审计和公司财务、会计专业的相关知识, 而且要掌握战略管理、营销分析、业绩评价、金融分析等一切与公司运作相关的现代管理学、金融学、营销学知识和信息系统技术。但是, 有丰富的执业经验, 职业判断能力强, 具备完整的行业知识体系, 能熟练应用信息系统的CPA业界精英, 在我国只占很少部分。这种复合型高素质人才的缺乏, 已经成为我国按新准则要求执业, 采用现代风险导向审计方法的最大障碍。
(二) 风险评估与了解内控、控制测试脱节
在现代风险导向审计中, 风险评估、了解内控、控制测试三者是息息相关的, 对内控的了解和评价影响评估的风险水平, 同时预期内控是否有效也决定了是否实施控制测试。而在审计实务中, 这三者存在脱节现象, 对被审计单位进行风险评估一般由经验丰富的项目经理来整体把握, 而了解内控和控制测试则仅仅为了满足编制工作底稿的需要由助理人员完成, 因此, 对内控的了解和控制测试只是机械地“走程序收集证据”了事, 与风险评估结果没有联系。
(三) 审计工作底稿记录不完整
现代风险导向审计要求对实施的审计程序有详细的记录, 但现有的了解及控制测试的记录流于形式。其次, 在审计实务中, 审计工作底稿中对注册会计师职业判断的记录没有或较少, 一些注册会计师重视资料的收集和证据的获取, 轻视对资料和证据的分析、归纳和判断。另外, 现代风险导向审计下要求的记录范围更加广泛, 如被审计单位的经营环境、经营管理状况以及管理当局的诚信等内容, 这在一定程度上也对注册会计师的职业素质提出了挑战。
(四) 审计成本提高
实施现代风险导向审计, 可能导致财务报表审计成本的提高, 主要原因是:首先, 在计划和控制测试阶段, 由于了解被审计单位及其环境的范围扩大、测试范围的拓展等, 需要运用更多的专业知识和更复杂审计方法;同时从审计资料的收集、整理、分析、评估到审计风险的量化都需要花费注册会计师大量的时间和精力。其次, 现代风险导向审计把审计风险的概念贯穿于审计程序的各个具体步骤中, 注册会计师一旦发现问题, 就要对存在问题的领域进行重新评估, 必然会加大审计成本。最后, 现代风险导向审计注重对被审计单位重大错报风险的评估, 从而对人力资本提出更高的要求, 需要更多有丰富工作经验的注册会计师, 这就要求会计师事务所增加人力资本和物力资本的投入。
三、我国风险导向审计应用的对策
(一) 加强审计人员培训
首先, 中注协以及各地方注协对执业注册会计师进行的定期职业技能和职业道德培训对中国审计队伍质量的提高起到关键的作用, 针对现代风险导向审计的应用, 应从以下几个方面加大培训力度:把对各个行业的生产经营特点、经济技术指标、各行业代表性企业的经营战略、经营环境相关的背景知识介绍作为培训的主要课程之一;应在培训中开设管理咨询类、营销类、金融类课程, 注重在风险评估与分析性复核中要用到的其他分析方法的运用;开设专门的管理信息系统应用课程并作为考核的重点, 使注册会计师掌握现代信息技术的运用。
同时, 会计师事务所也应从自身出发, 结合客户的具体情况, 将从事审计工作的人员分为相对固定的行业项目组, 进行有针对性的学习;考虑聘用法律、金融学、管理学、计算机等非会计审计专业的优秀毕业生进入相关的审计项目组, 可在审计过程中需要其他专业知识时直接提供支持;在审计业务淡季, 组织不同专业背景的员工进行专业交流, 提高员工整体的综合素质;有条件的事务所还可以聘请统计学、管理学等相关领域的专家学者, 在所内对审计人员进行知识普及和分析方法培训。
(二) 采用混合审计模式、强制建立健全企业内部控制机制
在现阶段我国企业的管理与内控水平尚未十分完善的情况下, 事务所在审计时可根据被审计单位的具体情况来设计整体审计流程, 而不是盲目的为了满足风险导向审计模式而做些“表面文章”, 可以考虑运用混合审计模式:对于中小型企业, 尤其是小型企业, 由于通常其管理机构简单、内部控制薄弱、会计制度不健全、业务量不多、财会人员业务素质欠佳, 所以应当采用详细审计或账项基础审计;对于跨国公司、上市公司、企业集团等大中型企业, 由于通常其管理规范、经济业务繁杂、内部控制比较完善、会计制度遵循公认会计准则, 则采用制度基础审计模式。但是, 如果这些大中型企业的内部控制制度比较差, 则应该在制度基础审计的基础上, 加强分析性测试并扩大审计抽样的范围。同时, 通过把风险导向审计中主动控制风险的理念和方法融入到其他审计模式中, 可以使其他审计模式中忽略审计风险的缺陷得到一定程度的弥补, 并在实践中逐步探索有效实现风险导向模式的道路。另外, 国家应强制要求企业在优化公司治理框架下, 建立健全企业内部控制机制, 不断提高企业会计信息质量, 推动风险导向审计的运用。
(三) 强化注册会计师审计责任
现代风险导向审计对审计工作记录提出了更加严格和明确的要求, 包括从识别、评估到应对重大错报风险的全过程。从审计成本方面来考虑, 逐项记录风险因素和对策的确会占用审计时间, 增加审计成本。但应看到, 这样的记录将会大大降低下一次的审计成本。更为重要的是, 强制性风险因素的书面记录有助于提高注册会计师对风险的敏感性, 使其更加明确揭示重大舞弊的审计责任, 而且有利于会计师事务所进行更为有效的质量复核控制。当发生审计诉讼时, 这种记录可以作为注册会计师认真履行审计责任的证明。
(四) 完善审计程序、提供增值服务, 合理提高审计收费
会计师事务所一方面应高度重视重大错报风险的评估, 制定完善的审计总体策略和合理的具体审计计划, 减少不必要的审计程序。另一方面, 注意提供增值服务, 例如注册会计师在审计的过程中可以为被审计单位提供改善企业的人员结构、完善企业的财务制度和内部控制制度等建议。
摘要：风险导向审计作为一种现代审计方法, 已在发达国家的审计实践中得到日益普通的应用。我国应用风险导向审计应加强审计人员的培训;采用混合审计模式, 强制建立健全企业内部控制机制;强化注册会计师审计责任;完善审计程序, 提供增值服务, 合理提高审计收费。
关键词：风险导向审计,特征,问题,应用
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审计署公布新审计准则 第8篇
公众和审计界在对企业持续经营能力的审计上一直都存在着期望差距。公众认为,审计不仅要保证被审计单位财务报告的正确公允,而且要承诺被审计单位的存续能力。但是现行的审计技术以及审计本身固有的局限性并不能完全满足公众的需求,这样就出现了审计期望差距。然而,最大限度地满足公众的需求始终是审计活动的最高目标,审计界也在通过不断改进审计准则来缩小这种期望差距。2006年2月颁布的《中国注册会计师审计准则第1324号持续经营》,对重大疑虑事项的规范进行了再次修订。这次修订保留了旧审计准则中关于财务、经营、其他等三个方面可能导致对被审计单位持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况的描述,并从判断主体的角度,分别明确规定了被审计单位管理层以及注册会计师的责任,对于进一步缩小准则层面的审计期望差距具有更积极的意义。
二、新持续经营审计准则中缩小审计期望差距的表现
(一)将重大疑虑事项作为持续经营能力的判断证据。
对重大疑虑事项的考虑和评估是注册会计师判断被审计单位持续经营能力的主要证据。新审计准则列举了财务、经营、其他等三个方面可能导致对被审计单位持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况。由于持续经营具有很大的不确定性,如果注册会计师没有获得有关重大疑虑事项的信息,就不可能对被审计单位的持续经营能力做出合理的评估,更不可能对持续经营不确定性发表审计意见。注册会计师出于对审计成本和审计责任的考虑,对持续经营能力审计不可能像财务报表的其他项目审计那样,获得充分、适当的“正面证据”,以验证被审计单位持续经营假设是合理的,对持续经营不确定性获得的是一种“反面证据”。因此,始终将重大疑虑事项作为判断持续经营能力的主要证据符合成本效益原则,对注册会计师实施审计工作具有指导性。
(二)明确了被审计单位管理层的责任与注册会计师的责任。
新审计准则明确,根据适用的会计准则和相关会计制度评估被审计单位的持续经营能力是管理层的责任,管理层对持续经营能力的评估涉及在特定时点对事项或情况的未来结果作出判断,这些事项或情况的未来结果具有固有的不确定性。由于持续经营能力问题是一个重大不确定事项,被审计单位管理层有责任根据企业自身的规模和复杂程度、经营活动的性质和状况以及受外部因素的影响程度等来对持续经营能力进行判断。同时,新审计准则指出,注册会计师的责任是考虑管理层在编制财务报表时运用持续经营假设的适当性,并考虑是否存在需要在财务报表中披露的有关持续经营能力的重大不确定性。由此可见,注册会计师有责任在执行财务报表审计业务时,考虑管理层运用持续经营假设的适当性和披露的充分性。但对于未提及持续经营能力存在重大不确定性的审计报告,不应被视为注册会计师对被审计单位能够持续经营作出的保证。新审计准则还强调,注册会计师对持续经营假设适当性的考虑应贯穿整个审计过程,并且要充分关注有可能导致影响被审计单位持续经营能力的事项或情况。新审计准则对被审计单位管理层和注册会计师责任的规定,更有助于公众的理解,对于缩小审计职业界与社会公众之间的审计期望差距具有重大意义。
(三)采用了新的审计模式并规定了新的审计程序。
新审计准则中注册会计师判断被审计单位持续经营能力的具体审计程序为:1.了解可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况;2.评价管理层对持续经营能力作出的评估;3.考虑超出管理层评估期间的事项或情况;4.实施进一步审计程序。新的审计程序更容易操作,有助于审计人员在实施审计工作时减少主观判断,更有利于实务操作。此外,新审计准则采用的是风险导向审计模式,注重对被审计单位及其环境的了解以评估重大错报风险。多数经营风险最终都会产生财务后果,从而影响财务报表并影响注册会计师的审计结论。如果注册会计师没有准确判断持续经营危机的程度,就会出具不恰当的审计报告。因此,在新审计准则的审计模式及审计理念下,注册会计师应当在了解被审计单位及其环境时,充分考虑存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况及相关的经营风险,避免造成审计风险。
新审计准则下独立审计的独立性思考 第9篇
审计独立性是现代审计的灵魂, 是审计师这一职业的生命所在。审计的独立性就是注册会计师排除干扰及个人利害关系, 秉公实施检查并提出客观公正的审计意见或审计报告的一种特性。它包括实质上的独立性和形式上的独立性。在我国现行的社会经济体制下, 注册会计师在进行审计并发表审计意见时却难以保持其应有的独立性, 其中的原因是多方面的。
二、影响审计独立性的因素
(一) 审计服务市场需求不足
我国的审计不是出于因所有权与经营权的分离所产生的委托代理关系, 而是出于政府部门监督管理的需要。这种状况导致在我国注册会计师服务的最大需求者是政府部门。我国证券市场仍处于初期发展阶段, 尚不完善, 投机成分很浓。许多大众投资者并不关心上市公司财务信息质量, 不在意公司是否分红及发放股息, 只是期望从股票的买卖价差中获利, 对审计独立性的需求缺乏。于是, 股市成为公司筹集低廉资本的场所。拟上市公司需要注册会计师的无保留意见审计报告, 以达到上市的目的;已上市公司则为了符合配股条件、避免戴上ST、PT的帽子、防止摘牌等也十分需要注册会计师的一份无保留意见审计报告。在不完善的股票市场下, 无保留意见审计报告的重要性促使管理当局具有强烈的动机对注册会计师施加压力, 使其出具对自己有利的审计报告。又由于新股发行和定价方式使一级市场的证券需求远远大于供给, 从而吸引了大量资金, 使得本应关心上市公司财务信息质量的社会公众股的股东也无暇关心是谁审计了该公司, 因而上市公司并无聘请“独立性高”的事务所的压力。
(二) 公司治理结构不合理、委托代理关系失衡
1. 公司治理结构不合理。
我国多数上市公司是由原来的国有企业通过“改制”上市的, 股权高度集中于国有独资或控股企业, 且不能上市流通。股权过分集中产生了许多制度性缺陷, 董事会成员主要、甚至全部来自作为主发起人的国有企业, 且大多同时为公司高层管理人员, 董事长兼任总经理现象普遍, 公司高层管理人员既对公司实施具体的经营管理, 又名义上代表股东, 在董事会中主宰着公司的重大决策, 董事会成员和企业高层管理部分成员合二为一, 内部人控制现象十分严重, 股东大会也只是一种形式, 监事会自然也起不到监事的作用。没有完善的公司治理结构, 就产生不了有效的委托代理关系。
2. 委托代理关系失衡。
理论上的审计委托代理关系由审计委托方、审计主体和审计客体三方组成。他们之间的关系应该是股东委托注册会计师对公司的管理层进行审计, 由于公司治理结构的不合理, 现实中的审计委托代理关系已简化了管理当局与CPA二者之间的关系, 即由上市公司的经营管理层来委托聘任会计事务所对自己进行审计, 并且决定相关的审计费用等事项。管理层既是审计对象, 又成了审计委托人, 决定着会计师事务所的聘用、续聘、费用支付等事项, 事实上已经成了注册会计师的“衣食父母”。尤其在我国会计师事务所规模小, 收入严重依赖于某一客户的情况下, 事务所完全外于被动地位。公司管理当局就有可能通过提出变更会计师事务所的威胁来影响注册会计师的决策, 避免不利的审计意见, 指使注册会计师发表错误的审计报告。
(三) 相关法律法规不完善、违规惩治不力
我国相关法律对追究会计师事务所与注册会计师的行政责任的相关规定较为完善, 而对其民事责任承担方法、损失赔偿的范围及计算方法, 没有任何具体规定, 根本不具有可操作性, 难以进行司法实践。另外在我国的现行法规中, 还没有关于CPA民事法律责任的相关规定, 因此对注册会计师违规行为在民事赔偿方面, 存在无法可依的现状。我国《证券法》、《注册会计师法》、特别是《独立审计准则》中较详细地规定了注册会计师的法律责任及判断注册会计师执业行为是否存在过失的技术数据, 强调的是注册会计师执业行为或程序是否合法;而《公司法》、《刑法》等法律中强调的是注册会计师的工作结果是判断其是否合法的依据。在涉及到对注册会计师法律诉讼中, 注册会计师一方认可的法律依据是《证券法》、《注册会计师法》和《独立审计准则》, 而非业内人士尤其是法官一般会以《公司法》、《刑法》作为判决的法律依据。这种在法律诉讼中对法律依据的分歧与争执给具体的司法判决带来了很大的不确定性。我国有许多出现虚假会计信息的违规事件, 尽管其中有很多性质恶劣, 后果也很严重的事件, 但其单位负责人和参与作假的事务所和注册会计师也只是受到一些行政处罚, 经济制裁非常少, 即使有, 处罚的数额也是少得可怜。
(四) 事务所的组织形式不合理
会计师事务所对管理当局压力的承受力, 取决于注册会计师认为其损失客户付出的代价与不报告违约行为而付出信誉代价的比较, 这种比较受会计师事务所组织形式和规模的影响。合伙制会计师事务所无限责任的特征加强了合伙人之间的监督, 从而降低了某一个注册会计师屈服于公司管理当局压力的概率。而在我国, 会计师事务所在有限责任制下, 投资人以其出资额为限承担审计上的法律责任, 且投资人之间无连带责任, 显然投资人违规成本较轻, 这也在一定程度上促使独立性风险增加。较弱的风险意识使得注册会计师屈从管理当局压力的可能性大大增加。
三、增强审计独立性的措施
(一) 培育审计市场对高质量服务的需求
首先, 从上市公司的核准制逐步过渡至国际惯例的注册制, 削弱各级主管部门和地方政府进行企业包装上市的动因, 使企业上市资格的取得和新股发行定价均由市场决定而非行政控制。其次, 要扩大上市公司考核评价的范围, 变原来单一的“利润”指标为包括“利润”在内的多元指标。最后, 必须培养一个成熟的投资市场, 促使投资者尽快成熟。还要培育机构投资者, 因为相对于个人投资者而言, 机构投资者更趋于理性, 投机成分较淡, 在抑制上市公司管理当局逆向选择和道德风险行为方面发挥的作用更有效。
(二) 完善公司治理结构、改进委托代理关系
针对我国目前上市公司“一股独大”的现象, 应优化上市公司的股权结构, 可降低大股东控股比例, 约束大股东行为, 减少大股东对中小股东利益的侵犯以及内部人控制问题。这需要通过解决国有股流通、国有股股东缺位以及大小股东的利益冲突等问题来实现。为保护中小股东的利益, 在选举独立董事投票时应采取控股股东及其委派的董事回避的方式, 不参与独立董事的提名和投票选举, 并且采取一人一票制, 而不是根据股东所持股份来决定投票权的多少, 中小股东与大股东在独立董事的选举上有同等的表决权。与此同时强化独立董事的激励和约束机制, 激发独立董事的工作热情和潜能;健全相应的法律法规, 明确独立董事应承担的责任, 建立起对独立董事的法律保障制度。同时禁止董事长兼任总经理, 从根本上避免公司管理层对董事会的控制。
在董事会下设独立的审计委员会。审计委员会的成员全部由独立董事组成, 以减少注册会计师的压力, 保证审计独立性的发挥。审计委员会的职责是对公司的会计记录和会计报表进行监督和控制, 并履行选择、聘用、解聘注册会计师以及支付审计费用。可喜的是, 中国证监会和国家经贸委联合下发《上市公司治理准则》, 要求上市公司在董事会下设审计委员会, 并赋予审计委员会提议聘请或更换外部审计机构的权力。但《准则》又规定审计委员会的提案应交董事会审查决定, 这表明, 聘请或更换CPA的最终决定权在董事会, 这样又回到被审计对象和委托人合二为一的状况。建议将审计委员会的职责:“提议聘请或更换外部审计机构”改为:“由审计委员会直接决定聘请或更换外部审计机构”。建议在CPA与上市公司的业务约定书及审计报告中应写明委托人是公司的审计委员会, 明确表示CPA不受管理当局的操控, 并要求上市公司在管理当局声明书中声明其没有操纵审计委员会对事务所及CPA的选择。为使审计委员会独立于管理当局我们可以还从审计费用的支付入手, 在公司每年的利润中提取适当足够的比例作为预提的审计费用, 这部分费用由审计委员会保管和最终支付给注册会计师。
(三) 完善相关法律、法规, 加大惩罚力度
应在相关法律法规如《注册会计师法》、《证劵法》、《公司法》中, 进一步完善关于会计师事务所承担民事赔偿责任的规定, 使之具体化, 更具操作性, 增加关于CPA因过失提供有重大遗漏审计报告或出具虚假审计报告等而应承担民事责任的规定, 为追究违规事务所及CPA的民事赔偿责任提供具有操作性的法律依据, 彻底改变我国法规体系的行政责任占主导地位的局面。注册会计师和中注协应积极主动地争取与立法机构对《公司法》和《刑法》相关条款的修订或颁布相关的司法解释, 使相关法律协调一致。审计职业界应及时不断地修改和完善《独立审计准则》, 以保证准则的有效性和科学性, 使其成为法院判决的根本依据。应建立注册会计师法律责任的鉴定机构, 同时有必要在法律中明确注册会计师执业责任鉴定主体, 从而为法院正确审理注册会计师民事责任案件提供必要的技术支持。必须建立对投资者的民事赔偿机制, 加大对违规事务所及CPA的民事处罚和刑事处罚力度, 使民事处罚成为最主要的惩治手段。
(四) 改革会计师事务所的组织形式
由于我国目前有限责任制的会计师事务所很难维护注册会计师审计的独立性, 因此我们应该积极推行无限责任合伙利和有限责任合伙制。积极与有关部门协调, 研究推行合伙制的配套政策, 在税收政策、事务所设立条 (下转第76页) (上接第73页) 件等方面给予政策倾斜鼓励更多的会计师事务所和注册会计师选择合伙制。逐步建立和完善个人财产登记制度和共有财产分割制度。尽快建立注册会计师执业责任风险保险制度。
参考文献
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〔2〕王福波.论我国独立董事独立性的瑕疵及完善〔J〕.经济与法, 2006 (2) :185-187
〔3〕邢小玲.委托人问题与审计独立性〔J〕.经济师, 2003 (3) :35-36
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〔6〕王新平.审计独立性缺失的原因及防护措施〔J〕.财会月刊, 2003 (6) :54-55
审计标准与审计准则之比较 第10篇
【关键词】 审计标准;审计准则;比较
一、审计标准
美国会计学会对审计的定义为:审计是一个客观的获取和评价与经济活动和经济事项的认定有关的证据,以确认这些认定与既定标准之间的符合程度,并把审计结果传达给利害关系的用户的系统过程。在这一概念中,审计的证据、审计的既定标准,审计证据与审计既定标准的符合程度,这一既定标准就是对审计对象进行判别的依据。审计标准的构成是国家的各种方针政策、法律规范、企业会计准则、财务规则、财务管理制度、以及企业财务内部控制制度、生产经营计划、同行业相关数据与本单位历史数据。
首先,通用的审计标准有国家颁布的对社会经济活动有制约力的经济法规,通用于所有的审计事项。如企业组织方面的公司法、外商投资企业法;财政税收法规;证券交易法;经济合同法;与会计信息资料有关的会计法、会计准则、现金管理条例、银行结算管理条例。这类审计标准的特点是层次高、覆盖面广、约束力强,而且相对稳定,可为审计人员的主要审计标准。
其次,是在一定范围内共用的审计标准,是国家机关、社会团体、企事业单位制定的各种规则、章程、程序和办法的总称。如道德规范、 社会公共秩序、工作制度、责任制度、业务处理制度、技术规程和经济技术标准等,这类标准在一定范围内具有约束力。
再次,是个别的审计标准,这一标准是相对于以上两个标准而言,它符合上述通用标准的要求,只是在某一审计单位有独特的意,即他是某一被审计单位单独使用的审计标准,主要表现为被审计单位认定为有制约力的内部文件、规定,如内部控制制度和管理制度;生产经营计划;与生产有关的定额及其他业务标准;适用于被审计单位内部的会计制度、财务制度;还有被审计单位以前年度的业绩数据;和其他单位签订的合同等。
除了以上三类标准外,从具体应用的角度来看,审计标准又可分为判断被审计单位内部控制制度是否健全有效的标准,判断被审计单位经济活动是否合法、合规的标准,判断被审计单位经济活动是否取得预期效益的标准。
二、审计准则
审计准则是审计机构和审计人员的资格条件、职业要求及实施审计、反映审计结果、审定审计报告过程中应遵循的行为规范;是衡量审计质量的基本尺度。他需要审计人员遵循和应用,是审计专业行为的指南和规范。审计准则所关注和约束的对象是审计主体,对主体的活动进行指导和规范。审计准则是与实务相连的,准则中的规范基本上是来源于实务又指导实务的。最早使用“准则”一词的是1841年的美国证券交易委员会,在以后的多年间,越来越多的业内人士都开始认可审计准则,最后形成审计惯例。对审计准则的定义我国独立审计准则中这样定义:审计准则是衡量注册会计师审计质量合格与否的标准。
《中国注册会计师执业指南》中这样定义:审计准则是审计工作应遵循的规范和尺度,是评价审计工作质量的权威性规则。蒙哥马利的《审计学》中指出:“审计准则是实施审计工作的指南。有时也称其为行动的戒律、准绳或指南,它规定客户和公众期望审计人员起码应达到的质量”。欧洲的会计师协会的观点是:审计准则说明了审计过程中工作人员要遵循的基本原则和管理。日本在二战后按照美国的模式完善了证券交易市场,定义是:把审计实务中一般认为公正妥善的惯例加以概括而归纳出来的原则,职业会计师在企业财务报表审计时都要遵循。审计准则被公认为是审计工作的标尺、对审计组织、人员的工作方法、工作质量进行要求、控制和评价审计工作的效果。
三、审计标准与审计准则的比较
(一)审计标准与审计准则的相同点
审计标准与审计准则的相同点是他们都可以以规章、制度的形式出现,在范围上,审计准则没有审计标准所涵盖的范围广,审计标准可以上升到法律、法规的高度,审计准则通常是一种约定俗成的惯例,用来指导审计工作的开展,都具有严密的逻辑体系。
(二)审计标准与审计准则的不同点
1.它们所关注的对象不同
审计标准关注的是审计证据,审计证据是审计人员为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息,包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其它信息。审计标准作为评价判断的准绳对审计证据进行衡量,只有将具有针对性的审计标准与相应的审计证据相结合比较,审计人员才能发表审计意见,才能判断出被审计事项的是非优劣,审计标准是连接审计证据与审计结论的纽带。审计准则是用来指导审计工作的,客体是审计人员,审计人员只能遵循审计准则。
2.对最后的审计结论和审计意见的影响不同
审计标准所要解决的是根据什么样的证据得出这样的结论,审计准则要回答的是审计人员是怎样收集的证据,又利用怎样的评价标准得到的结论。
3.各自的体系不同
审计标准有5类标准三个层次,5类指标是法规类标准、政策类标准、规章制度类标准、计划、预算标准和经济合同、经济指标类标准。审计标准的层次性从法规类标准来看有三个层次:一是根本法、 基本法,属于最高层次;二是行政法规,属于较高层次;三是地方性法规,属于一般层次。从规章制度类标准来看,有两个层次:一是上级部门制定的规章制度,属于较高层次;二是本单位内部制定的规章制度,属于低层次。
审计准则体系(以注册会计师审计为例)具有完整的框架体系:执业准则体系包括鉴证业务准则、相关服务准则和质量控制准则三大部分。质量控制准则是注册会计师执行各类业务均应当执行的,鉴证业务准则和相关服务则是按照注册会计师所从事业务是否具有鉴证职能、是否需要提出鉴证结论加以区分的。其中,鉴证业务准则又分为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则三类。
这里的审计准则用来规范注册会计师执行历史财务信息审计业务,要求注册会计师综合使用审计方法,对财务报表获取合理程度的保证;审阅业务准则用来规范注册会计师执行历史财务信息审阅业务,要求注册会计师主要使用询问和分析程序,对财务报表获取有限程度的保证;其他鉴证业务准则用来规范注册会计师执行除历史财务信息审计和审阅以外的非历史财务信息的鉴证业务。在准则框架体系中,审计准则无疑是其核心内容和重点所在。
按照审计过程、业务性质和规范的内容,又将审计准则划分为一般原则与责任,风险评估与风险应对,审计证据,利用其他主体的工作,审计结论与报告,以及特殊目的、特殊业务、特殊领域等六小类。准则框架体系层次分明,内容全面,既规范了审计等具有鉴证职能的业务,又规范了代编财务信息、对财务信息执行商定程序等不具有鉴证职能的业务,涵盖了注册会计师业务领域的各个主要环节和主要方面。
通过分析审计标准和审计准则的基本理论,审计准则与审计标准是不能混淆的两个概念,审计标准的范围大,审计准则的范围小,对审计工作本身有制约性的法律规范、制度条文是审计准则,也可表述为,对审计行为有制约性的行为规范。审计标准是对审计对象进行判别的依据。
参考文献
[1]张晓琼,李伟.采集审计证据的方法探讨.《现代审计与经济》.2008(2)
审计署公布新审计准则 第11篇
一、新审计准则对小型企业财务报表审计模式的改进
在以往的审计准则下，虽然也要求注册会计师综合评估小型企业的经营环境风险以及控制风险，但由于环境风险难以评估，因而注册会计师往往将其认定为高水平，而对小企业的内部控制评价毫无疑问是内控较弱，内部控制风险也被认定为高水平，从而内控测试往往不被采纳。基于此，注册会计师通常采用的审计策略是直接将检查风险确定为可接受的低水平，对财务报表审计直接以实质性测试为起点。但是小型企业的会计核算由于受人员综合素质的限制和管理控制过于集中等问题的困扰，往往重大错报风险较大。而注册会计师在审计方法和手段上却又比一般企业更为简单处理，这就潜藏了审计失败的可能。
新审计准则在重大错报风险评估的手段和目标上，有了具体的操作指引，使得风险导向审计的方法和理念直接应用于审计策略的制定，从而弥补了以往审计手段过于简单的固有缺陷。审计人员通过对小型企业执行风险评估程序，能从宏观上充分把握企业的经营状况，了解可能存在的经营风险领域以及相关的财务报表的风险领域，从而使得审计人员能更清晰地把握工作重点和分配现场时间，高效地发现重大错报。准则规定注册会计师在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系，实施更为严格的风险评估程序，而不能直接将风险设定为高水平。
二、风险评估程序在小型企业财务报表审计中的具体运用
新审计准则规定，“注册会计师应当根据对小型被审计单位及其环境的了解，识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报(包括披露)认定层次的重大错报风险。”在实践工作中，注册会计师可以结合小型企业的特点，对小型企业的重大错报风险领域进行可行的风险评估程序。
（一）小型企业的经营特点
通过对提供审计的小型企业的统计分析，小型企业一般呈现如下特点：相当一部分小型企业属于私营或集体性质;业务相对简单，管理手段单一;管理权相对集中，通常小型企业的主要股东又是主要的管理者;业务稳定性差。
（二）运用风险评估手段识别和评估重大错报风险
通过对审计小型企业运用风险评估程序进行的风险识别和分析，小型企业与财务报表有关的问题和风险主要为：经营环境风险、持续经营不确定性风险、法律风险、内部控制风险。对这些风险领域的关注和评估，能有效降低小型企业财务报表审计中的审计风险。
1、经营环境风险。
经营环境风险既来源于外部经济环境，同时也来自于公司的经营目标、战略以及管理文化和管理者的能力、诚信等内部环境。小型企业既易于被宏观经济环境所影响，又由于管理权集中而更易被管理者个人所影响。因此，审计人员在开展审计时，需对管理者的经营理念和品质进行全方位的了解和沟通，以获取管理者对企业经营风险的主要来源及压力的判断。小型企业所面临的压力主要集中在生存和发展方面，在财务上表现为为了筹资或获取行业特定资质编造虚假财务数据。
2、持续经营不确定性风险。
小型企业面临的经营风险较大，而抵御风险的能力又较弱，因而持续经营能力的不确定性较大。在审计实践中，注册会计师不能只局限于企业内部经营，而应当充分了解被审计小型企业所处行业的宏观背景、国家对该行业的调控政策等重要相关信息，并结合管理者的战略发展意图和公司治理理念，关注并合理评估小型企业的持续经营能力，以达到规避审计风险的目的。
3、法律风险。
小型企业一般比较缺乏法律意识，并且一般不会聘请法律顾问或设立法律职能部门，很可能会在税务、环保或合同等方面出现不合法的行为。这些行为可能给企业带来严重的法律后果，比如被环保部门勒令停止经营，导致不能继续经营，或者支付高额费用等。而这些情况一般难以在企业的财务报表中公允反映。又如，小型企业没有硬性的考核指标影响，企业避税意愿很高，在管理不够严谨、税务知识较少的情况下，会存在较多的出于避税考虑而歪曲报表的情况，不合法的避税行为则会给小型企业带来行政处罚或罚款的后果。
4、内部控制风险。
小型企业的内部控制在构建和执行等方面通常存在缺陷，会计核算不规范，难以保证财务信息或非财务信息的有效和完整，同时对债权或实物资产管理不严格，缺乏规范的控制措施，可能会导致资产流失，从而给注册会计师带来较大审计风险。
三、针对小型企业实施有效的审计过程和方法
评估企业重大错报风险并针对审计风险领域设计具有针对性的具体审计程序，以实现总体降低审计风险的目标，是新注册会计师审计准则体现的风险导向审计的重点。一般需要通过针对科目余额、交易类别等认定层次上的错报风险选择审计策略、设计审计方案，以发现会计报表的错报金额，并对这些错报提出解决方案，实现对部分高风险领域的错报金额及披露完整性检查的目标。
（一）承接审计业务
审计之前，首先要了解被审计单位的基本情况，初步分析被审计单位的重大错报风险。如对小型企业的历史情况加以了解，特别是要了解委托人对客户、政府部门、员工是否有欺诈、违法行为，是否经营失败或财务陷入困境。有些小型企业出于以下动机，不惜采取粉饰报表的违规做法：一是为享受所得税优惠政策，故意做成盈利或亏损;二是为筹资需要，蒙骗贷款者;三是为应付上级管理部门或股东，虚报业绩。如存在这些做法，注册会计师应要求企业将会计报表恢复真实原状。当由于小型企业存在品行不端，内部控制形同虚设，会计记录不真实等问题，可能导致审计工作无法获得充分、适当的审计证据时，注册会计师应考虑拒绝接受委托或解除业务约定。
（二）总体审计策略
注册会计师应通过风险评估程序确定审计风险和重要性水平，制定和调整总体审计策略。注册会计师在确定重要性水平时，要全面考虑企业面临的环境和其他相关因素，关注错报的金额与性质两个方面的特征。对小型企业来说，产生重大错报风险的可能性较大，但其导致的后果与一般企业相比又是比较小的。因此，注册会计师对小型企业确定的可接受的审计风险可比一般企业高一些，这样可以在遵守审计准则和保证审计质量的前提下，适当简化小型企业审计程序，体现成本效益的原则，提高审计效率。但应注重风险评估和风险应对的衔接，将控制测试和实质性程序相联结。
（三）进一步的审计程序
在进一步的审计程序中，对小型企业的审计主要以实质性方案为主，细节测试和实质性分析程序两种方法并重，将实施的测试与评估的风险对应起来。对于不具风险、且本身又不太重要的项目，不必全部予以检查。
1、对重要账户的余额进行细节测试。
由于账户余额反映了一系列交易的结果，因此对账户余额进行细节测试比对交易进行细节测试更具效率。而通过实现某一账户余额的审计目标，注册会计师还可获取形成该项余额的相关交易的审计证据，即在重点测试资产负债表项目的同时还能为利润表项目提供证据。注册会计师应选择重要账户的余额进行细节测试。针对重要的资产、负债类账户，以及所有者权益类中当期发生变动的部分等容易产生重大错报的项目进行细节测试。
2、对利润表的主要项目执行分析程序。
分析程序是获取有关审计证据较为有效的方法，尤其在小型企业中。它不应仅仅被视为是对其他实质性程序的一种补充。注册会计师可以选择利润表中的某些项目执行分析程序。当注册会计师确信预期数据准确程度较高时，可将分析程序列为首选程序。但是，分析程序也有自身的不足，过分依赖于分析程序可能会影响审计的有效性，在实务中应注意合理运用。如：将有关项目的金额与以前的有关指标进行对比或进行项目内在相关性比较，对存在较大波动和异常的项目重点分析其合理性，并追查至相关账户及凭证，调查交易事项是一种常用思路。
3、对重要交易进行细节测试。
实践中，在小型企业审计中如果直接对大量交易进行测试，并不能节省审计成本，应与分析程序相结合对重要交易进行细节测试。注册会计师可以通过对重要的交易进行细节测试来获取审计证据。重要的交易主要包括对本期利润有重大影响的交易以及发生了重大的异常和非常规性的交易或事项。
（四）实施实质性程序时应当特别关注的情况
通过对近年出具的非标准审计意见审计报告的分析，在实施实质性程序时应当特别关注下列情况：
1、因对外筹资等需要而粉饰财务状况和经营成果。
小型企业在资金周转困难而需要对外筹集资金时出于满足相应筹资条件的目的，可能会通过粉饰财务报表来虚构业绩，人为操纵反映偿债能力的财务指标。在将被别的单位收购或兼并时，为提高投资价值而高估资产账面价值。
2、为减少纳税低估收入或高估费用。
小型企业可能会出于减少纳税的目的，低估收入和资产、高估费用和负债。如将销售收入隐藏在往来账户中，不体现利润;购置私人财产和物品、私人消费支出等私人费用在被审计单位列支。注册会计师应当对此予以特别关注。如在审计经营收入过程中，对不入账的现金收入可以检查销货运单、货物出库单等能证明货物销售的证据。重点关注大额且偶发、没有实质经济内容、与相应经济活动不相称、与关联方或权力部门(人员)之间等异常支出。
3、出资人抽走资本。
现实中小型企业出资人抽走资本的现象时有发生。根本原因之一是在设立企业时，部分出资人的投资资金是临时借贷得来的。但注册资本是否抽逃对于注册会计师进行专业判断是非常困难的。比如股东借款时间的长短、关联方交易转款、高估往来业务等都非常难判断。在审计时注册会计师可以职业怀疑态度，用一些陈述性的语言对掌握的审计资料进行适当披露，提请政府部门及利用报告相关关系人了解。
4、关联方经济往来。
小型企业的关联方交易发生在小型企业与业主之间，或者小型企业与业主所控制、拥有、管理或有重大影响的单位之间。小型企业利用关联企业和关联交易通过不合理对价转移资产和利润，以达到占用资金、骗取优惠政策的目的。因此，在审计收入或采购原材料交易时，对一些交易数额大、价格偏高或偏低的交易，要增加审计程序，获取相关资料，充分考察是否是关联交易，并尽可能地了解其交易目的。
另外，有的小型企业大量利用现金交易开设小金库，在单位的体外循环，从而造成小型企业会计报表不完整;管理人员的报酬与经营成果直接挂钩，诱发管理人员编制虚假财务报告，人为虚夸利润等财务指标。注册会计师对于以上出现的报表错弊必须以事实为依据，如实地在审计工作底稿中陈述，并书面表达出其对财务报表的影响。
综上，新审计准则给小型企业审计带来风险导向审计新视角，对风险审计程序和方法提出了操作指引，同时也给注册会计师带来了挑战，在实际操作中，如何提高注册会计师对小型企业较多的不确定性的专业判断，如何运用风险评估和分析程序并将其与风险应对程序相互贯通，是注册会计师需要深刻琢磨的课题，并要在实践中逐步完善。
参考文献
[1]中国注册会计师协会.中国注册会计师执业准则及其指南[G].中国财政经济出版社.
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